Operaciones a realizar en el Cierre Contable.

Publicado: 03/01/2020

Boletin nº 01 - Año 2020


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Terminado el ejercicio económico, todo profesional del ámbito contable entra en ese proceso de cerrar el ejercicio (que en algún caso puede resultar problemático), con la idea de conseguir que ello le suponga un traslado "sin sustos" a los modelos fiscales que han de presentarse durante el año siguiente al ejercicio cerrado (modelo 303 de IVA, modelo 200 del Impuesto sobre Sociedades, modelo 347 de operaciones con terceras personas y resto de resumenes anuales - 390, 193, 190, 180...).

Conocedores de este hecho, en este comentario simplemente queremos recordar algunos de los trámites contables que debemos tener en cuenta de forma genérica para realizar el cierre contable.

Dicho esto, en el cierre contable tendremos que estar atentos a:

Recuerde que...

También puede resultar útil visualizar nuestro libro gratuito sobre el Cierre Fiscal y Contable para PYMES 2019.

  • Ajustes de la moneda extranjera.
  • Traspaso a resultados de ingresos a distribuir en varios ejercicios.
  • Amortizaciones.
  • Deterioros de valor.
  • Reclasificación de deudas.
  • Ajustes por periodificación.
  • Regularización de existencias.
  • Regularización de ingresos y gastos.
  • Liquidación del Impuesto sobre Sociedades.
  • Liquidación del IVA del último período (trimestre o mes).
  • Cambios de criterios contables.
  • Asiento de cierre.
  • Hechos posteriores al cierre.

Moneda Extranjera.

A la finalización del ejercicio económico, de acuerdo con la norma de valoración 11ª del Plan General Contable (NRV 13ª PGC PYME), y siempre para reflejar la imagen fiel a que hace referencia el Plan, si su empresa dispone de cuentas con saldo en DIVISAS distintas del euro, habrán de ajustarse éstas a los tipos de cambio existentes a la fecha de finalización del ejercicio económico, normalmente 31 de diciembre.

En este sentido las diferentes posibilidades presentadas pueden venir dadas de forma genérica por:

  • Si el tipo de cambio se incrementa:

    Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
    (571) Caja, moneda distinta del euro xxx
    (573) Bancos c/c, moneda distinta del euro xxx
    (575) Bancos c/ah., moneda distinta del euro xxx
    (25-) Créditos L/P en moneda distinta del euro xxx
    (54-) Créditos C/P en moneda distinta del euro xxx
    (4304) Clientes, en moneda distinta del euro xxx
    (4404) Deudores, en moneda distinta del euro xxx
    a (768) Diferencias positivas de cambio xxx
  • Si el tipo de cambio disminuye:

    Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
    (668) Diferencias negativas de cambio xxx
    a (17-) Deudas L/P en moneda distinta del euro xxx
    a (52-) Deudas C/P en moneda distinta del euro xxx
    a (4004) Proveedores, en moneda distinta del euro xxx
    a (4104) Acreedores, en moneda distinta del euro xxx
    a (25-) Créditos L/P en moneda distinta del euro xxx
    a (54-) Créditos C/P en moneda distinta del euro xxx
    a (4304) Clientes, en moneda distinta del euro xxx
    a (4404) Deudores, en moneda distinta del euro xxx
    a ... xxx

Evidentemente el asiento de los presentados que corresponda realizar, habrá de hacerse antes de la regularización de ingresos y gastos, pues algunas de las cuentas presentadas pueden entrar en la liquidación de los mismos. Aquí puede ver un ejemplo de la valoración de los cambios en las partidas en moneda extranjera.

Traspaso a resultados de ingresos a distribuir en varios ejercicios.

De acuerdo con la Norma de Valoración 18ª del Plan General Contable (NRV 18ª PGC PYME) otra problemática que habremos de afrontar el último día del ejercicio económico (normalmente 31 de diciembre) será, caso de que se den estas circunstancias en su empresa, la imputación al resultado del ejercicio de los ingresos contenidos en el subgrupo 13 del Plan General de Cuentas: "Subvenciones, Donaciones y Legados y otros ajustes en el Patrimonio Neto".

  • (130) Subvenciones Oficiales de capital

  • (131) Donaciones y Legados de capital

  • (132) Otras Subvenciones, Donaciones y Legados.

Efectivamente, si se nos han concedido subvenciones, donaciones y legados de capital no reintegrables habremos de contabilizarlas inicialmente, con carácter general, como ingresos directamente imputados al patrimonio neto e ir traspasándolas a la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional relacionándolas con los gastos para los cuales se nos haya concedido dicha subvención, donación o legado.

En este sentido a la finalización del ejercicio económico habríamos de hacer el asiento (por la parte de subvención que corresponda traspasar al resultado del ejercicio) de:

Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(130) Subvenciones oficiales de capital
xxx
(131) Donaciones y legados de capital
xxx
(132) Otras subvenciones, donaciones y legados
xxx
a (746) Subvenciones traspasadas al resultado del ejercicio xxx
a (747) Otras subvenciones, donaciones y legados transferidos xxx

En los siguientes enlaces puede ver un ejemplo completo de subvención de capital tanto si aplica el PGC Normal como si aplica el PGC PYME.

Amortizaciones.

Las amortizaciones son otra de las operaciones que habrán de contabilizarse generalmente cuando finalice el ejercicio económico, una vez que tenemos conocimiento de la vida útil del inmovilizado a amortizar y del período de tiempo que ha permanecido en nuestra actividad, conforme establecen las normas de registro y valoración 2ª a 6ª del PGC y del PGC Pyme.

Sin entrar en más pormenores, y simplemente con el objeto de que este apartado sirva de recordatorio, ejemplificamos de forma genérica el asiento contable (según corresponda):

Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(680) Amortización del Inmovilizado Intangible xxx
a (280) Amortización acumulada del Inmovilizado Intangible xxx
Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(681) Amortización del Inmovilizado Material xxx
a (281) Amortización Acumulada del Inmovilizado Material xxx
Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(682) Amortización de Inversiones Inmobiliarias xxx
a (282) Amortización Acumulada de Inversiones Inmobiliarias xxx

Si desea aprender todas las implicaciones que conlleva la amortización del inmovilizado material e intangible, así como de las inversiones inmobiliarias, le emplazamos a realizar nuestro SEMINARIO Amortizaciones y su Ahorro Fiscal, en donde se tratarán las amortizaciones desde varias perspectivas, para que sea útil tanto para sociedades como para autónomos y demás personas que tengan inmuebles en alquiler, con especial énfasis en los beneficios fiscales y en cómo cumplimentar correctamente los distintos modelos tributarios para cada caso.

Deterioros de Valor.

Los deterioros de valor son otra de las contabilizaciones que pueden realizarse al final del ejercicio económico, de hecho el Plan General de Contabilidad establece que, al menos al cierre del ejercicio, la empresa evaluará si existen indicios de que algún activo pueda estar deteriorado (inmovilizado material, intangible, inversiones financieras, créditos comerciales, existencias...).

El caso más frecuente se dará si utilizamos el método de estimación global de los mismos para los créditos incobrables, es decir, una vez finalizado el ejercicio se estima la cantidad que habrá de imputarse como deterioro por todo lo acontecido en el ejercicio. Otro caso sería el método de estimación individualizado, donde la lógica nos dice que imputaremos la corrección valorativa de manera individual para cada una de las circunstancias que acontezcan en el desarrollo de la actividad empresarial.

Como venimos haciendo a lo largo de este recordatorio, y a modo de ejemplo, los asientos contables podrían venir dados (de forma genérica):

Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(69-) Pérdidas por Deterioro y Otras Dotaciones xxx
a (29-) Deterioro de valor de Activos no Corrientes xxx
a (39-) Deterioro de valor de las Existencias xxx
a (49-) Deterioro de valor de Créditos Comerciales xxx
a (59-) Deterioro de valor de Inversiones Financieras a C/P xxx

Reclasificación de Deudas/Créditos

Al finalizar el ejercicio, si el ejercicio económico coincide con el año natural será a 31 de diciembre, habremos de reclasificar (como deudas a corto plazo) aquellas deudas a las que habremos de hacer frente en el ejercicio siguiente y que a fecha de cierre del ejercicio tenemos clasificadas como a largo plazo.

De esta forma, todas aquellas obligaciones que debamos pagar en el ejercicio siguiente habremos de reclasificarlas y expresarlas como deudas a corto plazo, única y exclusivamente en la cuantía que hayamos de abonar en el ejercicio siguiente.

Por supuesto, lo mismo ocurre con los créditos pendientes de cobro, que pudieran estar clasificados a largo plazo y que parcial o totalmente vayan a ser cobrados en el ejercicio siguiente.

A modo de ejemplo tendríamos:

Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(177) Obligaciones y bonos XXX
a (500) Obligaciones y bonos a corto plazo XXX
Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(170) Deudas a largo plazo con entidades de crédito XXX
a (520) Deudas a corto plazo con entidades de crédito XXX
Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(173) Proveedores de Inmovilizado a largo plazo XXX
a (523) Proveedores de Inmovilizado a corto plazo XXX
Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(174) Efectos a pagar a largo plazo XXX
a (524) Efectos a pagar a corto plazo XXX

En el mismo sentido expresado anteriormente podríamos actuar con todos aquellos créditos que tengamos con nuestros deudores. Por ejemplo:

Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(542) Créditos a corto plazo XXX
a (252) Créditos a largo plazo XXX
Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(543) Créditos a corto plazo por enajenación de inmovilizado XXX
a (253) Créditos a largo plazo por enajenación del inmovilizado XXX
Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(544) Créditos a corto plazo al personal XXX
a (254) Créditos a largo plazo al personal XXX

En definitiva el asiento a realizar por la reclasificación a corto plazo no tiene mayor dificultad que:

Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(---) ...largo plazo XXX
a (---) ...corto plazo XXX

Ajustes por periodificación

La problemática de los ajustes por periodificación (gastos e ingresos anticipados, así como intereses pagados y cobrados por anticipado) según la política de registro contable que utilice la empresa, requerirá de un ajuste al finalizar el ejercicio económico o simplemente de una verificación de la certeza de los saldos imputados.

Así, el típico seguro del local donde se desarrolla la actividad, o de los vehículos de la empresa, cuya vigencia normalmente es anual, implica que para un correcto registro imputemos en el ejercicio en curso solamente aquellos gastos (ingresos en otros casos) que correspondan al mismo, independientemente de que la póliza se haya pagado por anticipado, pues se esta cubriendo un servicio anual.

En este sentido, y suponiendo una póliza de seguro de un vehículo de 1.200 euros formalizada el 1 de Abril de 2019 y con vigencia anual, si la empresa registró:

Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(625) Prima de Seguros 1.200
a (57-) Tesorería 1.200

A la finalización del ejercicio debería ajustar esa imputación de gasto para que responda efectivamente a los meses en que se ha ofrecido cobertura durante el ejercicio y realizar el asiento:

Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(480) Gastos anticipados 300
a (625) Prima de Seguros 300

De esta forma, eliminamos los gastos imputados que corresponde al ejercicio siguiente y que será registrados en el momento que demos de baja la cuenta (480) Gastos anticipados (ya en el ejercicio 2020).

Regularización de Existencias

Si bien las empresas pueden realizar tantos inventarios como estimen oportunos a lo largo del ejercicio económico, lo que sí deben es hacer un inventario obligatoriamente a fecha fin de ejercicio, para establecer las existencias con las que se cierre el mismo.

En este sentido y desde un punto de vista más docente que práctico, podríamos establecer como asientos básicos:

  • Baja de existencias de la última regularización:

    Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
    (610) Variación de existencias de mercaderías (valor de existencias iniciales) XXX
    a (300) Mercaderías (Valor de existencias iniciales) XXX
  • Alta de las existencias de fin de ejercicio:

    Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
    (300) Mercaderías (Valor de existencias finales) XXX
    a (610) Variación de existencias de mercaderías (valor de existencias finales) XXX

Evidentemente hemos realizado un ejemplo estandar para la existencias que son mercaderías, pero habríamos de hacer lo mismo con cualquier otro tipo de existencia que tuviésemos en nuestro almacén: materias primas, envases, embalajes, productos terminados, etc.

Regularización de Ingresos y Gastos

Para conocer la gestión de nuestra empresa, el elemento más significativo resulta la cuenta de pérdidas y ganancias. Para obtenerla lo primero es realizar el asiento de regularización (cierre) de ingresos y gastos, que tendrá la siguiente estructura:
Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(129) Resultado del ejercicio XXX
a (Gastos) Cuentas de los grupos 6 y 7 con saldo acreedor XXX
Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(Ingresos) Cuentas de los grupos 6 y 7 con saldo acreedor XXX
a (129) Resultado del ejercicio XXX

Con estos dos asientos contables en el Libro Diario, conseguimos obtener el saldo de la cuenta Resultados del Ejercicio, que en definitiva serán las pérdidas o beneficios contables del ejercicio (pérdidas o beneficios en función de que el saldo de la cuenta sea deudor o acreedor respectivamente).

De esta forma y a modo de ejemplo tendríamos:

Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(129) Resultado del ejercicio XXX
a (600) Compra de mercaderías XXX
a (610) Variación de existencias Mercaderías XXX
a (628) Suministros XXX
a (640) Sueldos y salarios XXX
a (642) Seguridad Social a cargo de la empresa XXX
a (709) Rappels sobre ventas XXX
a (---) XXX
Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
(700) Venta de Mercaderías XXX
(611) Variación de Existencias de Materias Primas XXX
(752) Ingresos por Arrendamientos XXX
(608) Devoluciones sobre compras y operaciones similares XXX
a (129) Resultado del ejercicio XXX

En este sentido al funcionar todas las cuentas de los grupos 6 y 7 con saldo deudor por el haber del Libro Diario y todas las cuentas con saldo acreedor por el debe del Libro Diario, estos grupos quedarán cerrados, obteniendo el resultado de la gestión del ejercicio económico en la cuenta de Pérdidas y Ganancias.

A partir de aquí habría de aplicarse el Impuesto sobre Sociedades, con el signo correspondiente y si resulta adecuado.

Este es el origen de uno de los documentos que conforman las cuentas anuales, la Cuenta de Pérdidas y Ganancias.

Liquidación del Impuesto sobre Sociedades.

Lo cierto es que este único apartado, con todas sus peculiaridades y detalles, podría constituir la redacción de múltiples artículos con sus respectivos ejemplos y aclaraciones, ya que las problemáticas que pueden darse podrían tildarse de casi infinitas.

No obstante, teniendo en cuenta la finalidad de recordatorio superficial de este comentario, consideramos que la referencia fundamental para cualquier contable que desee realizar el registro contable del impuesto correctamente es conocer el esquema de liquidación del Impuesto sobre Sociedades y a partir de ahí, comenzar el trabajo. Así, y de una forma muy básica, tendríamos:

RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTOS
+ Aumentos del resultado contable
- Disminuciones del Resultado contable
- Compensación de bases negativas de ejercicios anteriores
= BASE IMPONIBLE
x Tipo de gravamen
= CUOTA ÍNTEGRA
- Deducciones y Bonificaciones fiscales
= CUOTA LÍQUIDA (Impuesto sobre Sociedades a pagar) - Cuenta 6300
- Retenciones y pagos a cuenta - Cuenta 473
= CUOTA DIFERENCIAL - Cuentas 4709 o 4752, según sea a devolver o ingresar
  1. - Ajustes extracontables.- Es el primer aspecto que debemos estudiar. Aquellos casos donde el criterio contable utilizado como registro de los hechos acontecidos a lo largo del año económico, no coincide con el criterio fiscal existente y por tanto del cual resultará un ajuste en el Impuesto sobre Sociedades, que vendrá dado como un aumento o disminución del resultado contable. En el caso de diferencias temporarias, se deberá reflejar el correspondiente registro contable de cada una de ellas.

  2. - Compensación de Bases Imponibles Negativas de ejercicios anteriores.- Por supuesto si hemos tenido pérdidas en ejercicios precedentes y cumplimos los requisitos para su compensación, antes de realizar el cálculo del impuesto habremos de compensar estas bases negativas, pues como mínimo se reducirá nuestra factura fiscal y como máximo no habremos de pagar nada por el ejercicio cerrado.

  3. - Deducciones y bonificaciones.- Un error habitual en el registro contable del Impuesto sobre Sociedades es que no se tienen en cuenta a la hora de cerrar el ejercicio las deducciones y bonificaciones fiscales que puede corresponderle a la empresa, y posteriormente cuando se produce la liquidación del modelo 200 (por el mes de julio normalmente), se incluyen en la declaración del Impuesto, con lo que, evidentemente, no coinciden los registros realizados a final de ejercicio con la declaración presentada. Pues bien, estas deducciones y bonificaciones han de tenerse en cuenta en el cierre contable.

  4. - Cuota líquida.- Es a partir de este punto del esquema de liquidación, cuando las cifras resultantes si tienen una relación directa con registros contables del Impuesto (además de las diferencias temporarias).

Si desea aprender todas las implicaciones que conlleva el registro contable del Impuesto sobre Sociedades le emplazamos a realizar nuestro SEMINARIO Contabilidad del Impuesto sobre Sociedades, en donde se muestra como debe calcularse y registrarse el impuesto corriente y el diferido, las diferencias permanentes y las temporarias, así como los cambios de valoración, con especial énfasis en la conciliación entre el registro contable y las casillas del modelo 200 de liquidación del Impuesto sobre Sociedades que deben ser cumplimentadas.

Liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA).

Poco que reseñar en este apartado que no sea de general conocimiento, simplemente recordar realizar la declaración del IVA correspondiente al último período del año (modelo 303), ya sea trimestral o mensual. Así, de una forma básica:

  1. ) En caso de repercutido mayor que soportado:

    Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
    (477) H.P. I.V.A. repercutido xxx
    a (472) H.P. I.V.A. soportado xxx
    a (4750) H.P. Acreedor por I.V.A. xxx
  2. ) En caso de repercutido menor que soportado:

    Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
    (477) H.P. I.V.A. repercutido xxx
    (4700) H.P. Deudora por I.V.A. xxx
    a (472) H.P. I.V.A. soportado xxx

El pago o cobro del tributo habrá de realizarse en el ejercicio siguiente, por lo que no realizamos su contabilización.

Cambios de criterios contables.

  1. ) Por cambio de criterio o subsanación de errores.

    Según la Norma de Valoración 22ª del Plan General de Contabilidad (NRV PGC Pyme), cuando se produzca un cambio en algún criterio contable se aplicará de forma retroactiva y su efecto se calculará desde el ejercicio más antiguo para el que se disponga de información.

    El ingreso o gasto correspondiente a ejercicios anteriores derivado de dicha aplicación dará lugar a un ajuste que se imputará directamente al patrimonio neto, concretamente en una partida de reservas salvo que afectara a un gasto o ingreso que se imputó en años anteriores directamente en otra partida del patrimonio neto.

    Además habrá que modificar las cifras afectadas en la información comparativa de los ejercicios a los que afecte el cambio de criterio contable.

    Siempre que se produzcan cambios en algún criterio contable, deberá informarse de ello en la memoria de las cuentas anuales.

    El asiento presentado podría ser la imputación de gastos de ejercicios anteriores, a modo de ejemplo:

    Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
    Reservas voluntarias (113) xxx
    a Bancos c/c (572) xxx
  2. ) Cambios en las estimaciones contables consecuencia de nuevos hechos, información adicional, etc.

    Las modificaciones en estimaciones contables debidas a la obtención de información adicional, a una mayor experiencia o al conocimiento de nuevos hechos,no serán consideradas como cambios en los criterios contables. Este cambio se imputará como gasto o ingreso del ejercicio actual o en el patrimonio neto en la partida correspondiente. El efecto que pudiera producirse en ejercicios futuros se imputaría en el sucesivo transcurso de los mismos.

    Es la la Norma de Valoración 22ª del Plan General de Contabilidad (NRV PGC Pyme) la que así lo pone de manifiesto, estableciendo que el cambio de estimaciones contables se aplicará de forma prospectiva.

Asiento de Cierre.

Registro Contable - Libro Diario Debe Haber
CUENTAS DE PASIVO (cuentas de grupos 1 a 5 con saldo acreedor) xxx
a CUENTAS DE ACTIVO (cuentas de grupos 1 a 5 con saldo deudor) xxx

El asiento que vemos reflejado será el último asiento que habremos de efectuar en el Libro Diario en el ejercicio económico de nuestra actividad. Normalmente, y si nuestro ejercicio económico coincide con el año natural, habremos de efectuarlo a fecha 31 de Diciembre. Habrá de realizarse únicamente una vez al año, en concreto en la fecha anteriormente mencionada si se cumple la condición reflejada.

Por CUENTAS DE ACTIVO habremos de entender todas aquellas cuentas pertenecientes a los grupos 1, 2, 3, 4 y 5 del Plan General de Cuentas, donde reflejamos los bienes y derechos que tenemos en nuestra empresa. Son cuentas que habrán de tener saldo deudor o saldo cero.

Por CUENTAS DE PASIVO habremos de entender todas aquellas cuentas pertenecientes a los grupos 1, 2, 3, 4, y 5 del Plan General de Cuentas, donde reflejamos las obligaciones que tiene nuestra empresa, tanto con los propios socios de la entidad como con personas (físicas o jurídicas) ajenas a la empresa. Son cuentas que habrán de tener saldo acreedor o saldo cero.

En este sentido, el asiento de cierre es un asiento realizado en el Libro Diario cuyo objeto es "cerrar" (dejar con saldo cero) todas las cuentas pertenecientes a los grupos del 1 a 5 del Plan General de Cuentas para así poder presentar las Cuentas Cerradas tal y como se establece en el Código de Comercio.

Recuerde que...

En nuestro libro gratuito sobre el Cierre Fiscal y Contable para PYMES 2019 puedes profundizar sobre las operaciones a realizar en el cierre del ejercicio, con aclaraciones y ejemplos prácticos.

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