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Retribuciones de los Administradores

Otro detalle a tener en consideración para el cierre del ejercicio, sobre todo por la modificación normativa que se produjo a partir de 1 de Enero de 2015, es la posible imputación como gasto fiscal de las retribuciones de los administradores de la sociedad.

El artículo 15.e) de la LIS establece:

    "No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

    (...)

    e) Los donativos y liberalidades.

    (...)

    Tampoco se consideran comprendidos en letra e) las retribuciones a administradores por el desempeño de funciones de alta dirección u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad".

Por otro lado, la Ley de Sociedades del Capital (LSC) establece en su artículo 217 que, salvo que los estatutos sociales establezcan lo contrario, con carácter general el cargo de administrador será gratuito. "El importe máximo de la remuneración anual del conjunto de los administradores en su condición de tales deberá ser aprobado por la junta general y permanecerá vigente en tanto no se apruebe su modificación".

Para un mejor entendimiento sobre cuándo es deducible o no dicha retribución, ponemos en conjunción, en el siguiente cuadro, la legislación mercantil (artículos 217 y 218 de la LSC), la fiscal (artículo 15 de la LIS) y las resoluciones del TEA para sentar las bases sobre esta temática.

Deducibilidad fiscal de la remuneración de administradores
Mención expresa en estatutos de no gratuidad de cargo (1)						Sin mención expresa
Mención expresa en estatutos de sistema de remuneración (1)				Sin mención expresa		Sin contrato	Con contrato
Tipo de Retribución				Con contrato	Sin contrato	No Deducible (2)	Deducible (3)
Sin participación en beneficios		Con participación en Bºs		Deducible (4)	No Deducible (1)
Con acuerdo de Junta	Sin acuerdo Junta	Con intervalo de %	% Exacto
Deducible (7)	No Deducible (8) (*)	No Deducible (5)	Deducible (6)

(1) En base al artículo 217.1 de la LSC, el cargo de administrador es gratuito por defecto, a menos que en los estatutos conste expresamente la no gratuidad de dicho cargo. Asimismo dicho artículo indica expresamente que es preceptivo determinar en los estatutos el sistema de retribución de los administradores.
(2) La gratuidad del cargo de administrador se presupone al no determinarse nada en contrario en los estatutos, por lo que no será fiscalmente deducible dicha retribución en base al artículo 15. f) al contravenir dicho gasto lo legislación mercantil expuesto en el artículo 217.1 de la LSC.
(3) Hemos de remarcar aquí, que sólo se podrá retribuir al administrador en base a un contrato laboral (por labores distintas a las asociadas a su cargo), siempre y cuando se pueda demostrar fehacientemente que dichas labores ejercidas en la empresa son meridianamente distintas a las inherentes al cargo de administrador, en consonancia con las siguientes resoluciones del TEA:

Resolución 06/2014 del TEA de fecha 06/02/2014, último párrafo: "sólo compatible la relación de carácter laboral por las funciones de gerencia o dirección con la de carácter mercantil del cargo de administrador, cuando las funciones que se realizan por razón de la primera sean distintas de las que llevan a cabo por razón del último cargo y se trate de una actividad específica diversa."
Resolución 6112/2015 de fecha 05/07/2016 de unificación de criterios: "si es contratado como trabajador, no basta el contrato y las nóminas, sino que habrán de probarse por cualquier método aceptado en derecho las funciones laborales en cuestión."
Resolución 3156/2019 de fecha 17/07/2020, punto SEXTO parrafos 10 y 11, de aplicación a la vigente Ley 27/2014 de la LIS.

(4) En base a Resolución 6/2014 del 06/02/2014, último párrafo y a Resolución 6112/2015 del 05/07/2016, fundamento de derecho cuarto, párrafo 7º.
(5) En base a Resolución 3295/2016 del 09/04/2019, apartado criterio. Especifica claramente la concreción escrita de la certeza y exactitud del porcentaje sobre beneficios a retribuir.
(6) En base a Resolución 3295/2016 del 09/04/2019, apartado criterio, ya que se especifica el porcentaje con certeza. No obstante, este porcentaje debe respetar el límite establecido en el art. 218 de la LSC (10% en sociedades limitadas y si se ha reconocido a los accionistas un dividendo mínimo del 4% en sociedades anónimas; cumpliendo así con el art. 15. e) de la LIS
(7) Se cumplen todos los requisitos fiscales y legales para la aplicación del art. 15. e) y por tanto aplicar la deducción de esos gastos.
(8) Contraviene el art. 217.2 de la LSC, por tanto es de aplicación el art. 15. f) de la LIS que implica la no deducibilidad de esos gastos por ir en contra del ordenamiento jurídico (mercantil en este caso). (*) Ahora bien, serán deducibles las retribuciones percibidas por el socio único / administrador de una mercantil aun cuando estas no hayan sido aprobadas por la Junta General de Socios de acuerdo con la Resolución nº 875/2023 y en los términos establecidos en nuestro comentario Deducción de las retribuciones del Socio Único de una mercantil

En este sentido, si los estatutos establecen el carácter gratuito del cargo de administrador (o no establecen nada), no será fiscalmente deducible el pago que la entidad haga a los administradores, pues se consideraría como una liberalidad, al no ser obligatorio el pago por los servicios que aquellos prestan a la entidad. Ahora bien, para los periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2015, se dispone de forma expresa que no se entiende como liberalidad las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, por lo que aun cuando los estatutos establezcan el carácter gratuito de las labores de los administradores, de la literalidad de la LIS parece deducirse que en todo caso esas retribuciones son fiscalmente deducibles; además, si el administrador hubiese formalizado un contrato retribuido de alta dirección con la entidad para el desempeño de las actividades de dirección, gestión, administración y representación de la misma, aunque se trate de funciones propias del cargo de administrador, esas retribuciones tienen la consideración de gasto fiscalmente deducible. (Recordemos que para los periodos impositivos iniciados antes del 1 de enero de 2015, el pago a las funciones de alta dirección no se consideraba deducible si los estatutos establecían el carácter gratuito de las funciones del administrador).

En conclusión:

Únicamente será gasto deducible la retribución a los administradores, en el caso de no constar la misma en estatutos, si se realiza un contrato laboral al mismo cuyo desempeño implique la realización de tareas totalmente distintas a las de su condición de administración, requiriendo también la Administración evidencias sobre esta circunstancia

Comentarios

Casos en los que es deducible la remuneración de los administradores en IS.

Jurisprudencia

STS 1378/2023. Deducibilidad de retribuciones a administradores que forman parte del Consejo de Administración.
STS 875/2023. En una sociedad con socio único no es exigible aprobar en junta la retribución de administradores.

Legislación

Art. 15 LIS Ley 27/2014. Gastos no deducibles.
Art. 217 LSC RDL 1/2010. Remuneración de los administradores.

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