Traspaso de activos de la actividad

    El traspaso de los activos con los que cuenta para desarrollar la actividad económica se puede realizar de tres formas distintas, con las connotaciones que veremos a continuación:

1. Mediante un arrendamiento.


2. A través de una venta.


3. Como una aportación no dineraria.

    Además también trataremos las consecuencias de no traspasar los bienes afectos a la actividad (o alguno de ellos) a la sociedad de forma que pase al patrimonio propio personal y qué ocurre con el traspaso de bienes que no son de la propiedad del autónomo, como los locales de negocio arrendados y los préstamos o deudas del autónomo.

Traspaso mediante arrendamiento.

    Cuando el socio no quiere desprenderse de la titularidad de los bienes pero son necesarios para el desarrollo de la actividad que constituye el objeto de la sociedad, la única forma es mediante el arrendamiento de los mismos a la sociedad.

    Debe tenerse en cuenta que nos encontramos ante una operación vinculada, por lo que el alquiler a la sociedad debe realizarse a precios de mercado y tributar como tal.

    En este sentido, esta vía obliga al socio a estar dado de alta en el censo de empresarios, profesionales y retenedores, ya que tendrá que emitir factura con IVA y retención a la sociedad por cada uno de los devengos del arrendamiento, que será un rendimiento de actividades económicas para el socio por el que tendrá que tributar en su declaración del IRPF, mientras que para la sociedad será un gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades siempre que el inmovilizado objeto de arrendamiento (inmueble, maquinaria, instalaciones, etc.) esté afecto efectivamente a la actividad y genere o sea susceptible de generar ingresos.

    Esta alternativa se puede formalizar de dos maneras distintas, sin que exista distinción en sus consecuencias fiscales y societarias:

1. Mediante un contrato de arrendamiento.


2. A través de la mención expresa en los estatutos sociales del régimen de prestaciones accesorias a que los socios quedan obligados (en este caso a la cesión de uso del activo), establecido en el Capítulo V del Título III del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio.

    Por otro lado, en el caso de que existan mercaderías, existencias o cualquier otro tipo de producto no calificable como bien de inversión no será posible su arrendamiento, sino que deberá procederse a su venta o a su autoconsumo, con las repercusiones fiscales que veremos a continuación.

Traspaso a través de una venta.

    Una vez constituida la sociedad se puede realizar el traspaso de los distintos activos a través de su venta a la misma, de forma que la sociedad adquiera la titularidad de los mismos a cambio de una contraprestación.

    No obstante, al tratarse de una operación vinculada, deberá realizarse a precios de mercado, o al menos, tributar como tal.

    En este sentido, debe distinguirse en la venta de los activos de la empresa entre existencias e inmovilizado.

    La venta de las existencias se considerará como un rendimiento de actividades económicas para el socio mientras que la venta del inmovilizado dará lugar a una ganancia o pérdida patrimonial en función de su precio de adquisición y el valor de mercado del mismo en el momento de la transferencia. Por su parte para la sociedad la compra de las existencias será un gasto deducible mientras que la compra del inmovilizado deberá registrarse como un activo material deducible vía amortizaciones.

    La compraventa de las existencias y del inmovilizado distinto de inmuebles se trata de operaciones sujetas y no exentas al Impuesto sobre el Valor Añadido, tributando al tipo general del 21 por ciento, salvo si a las existencias les corresponde un tipo inferior por su naturaleza.

    En el caso de que sean objeto de la venta inmuebles, al tratarse de segundas y ulteriores entregas de edificaciones, estaría sujeta pero exenta de IVA conforme al artículo 20.uno.22º de la Ley del IVA, por lo que estaría sujeto y no exento del impuesto sobre transmisiones patrimoniales (ITP). No obstante, la sociedad puede renunciar a la exención y aplicar el IVA bajo la figura de la inversión del sujeto pasivo, lo que no supondría ningún desembolso (al declarar un IVA devengado y un IVA deducible de igual importe). Por su parte, el socio sí tendrá que hacer frente al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU), conocido como plusvaía municipal.

Aportación no dineraria.

    - Regla general:

    Esta regla general es de aplicación cuando se aportan activos de forma aislada sin formar en su conjunto una unidad de negocio o rama de actividad diferenciada.

    En términos generales, la transmisión de los activos de cualquier negocio o empresa requiere distinguir entre existencias e inmovilizado.

    En caso de que el negocio transmitido incluyera existencias correspondientes al titular de la explotación, su aportación a la sociedad darán lugar a rendimientos de actividades económicas, a integrar en la base imponible general del Impuesto (artículo 48 de la Ley del IRPF), siendo la contraprestación obtenida la parte de las participaciones sociales recibidas que proporcionalmente corresponda al valor de mercado de dichas existencias.

    Si junto con las existencias se aportaran otros elementos patrimoniales del inmovilizado, ya sea material (mobiliario, enseres...), intangible (fondo de comercio, cartera de clientes...) o inversiones inmobiliarias, debe tenerse en cuenta respecto de estos últimos elementos lo dispuesto en el artículo 28.2 de la LIRPF, según el cual para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán como ganancias y pérdidas patrimoniales.

    El artículo 37.1.d) de la LIRPF establece que en el caso de aportaciones no dinerarias a sociedades, la ganancia o pérdida se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición de los bienes o derechos aportados y la cantidad mayor entre el valor nominal de las acciones o participaciones sociales recibidas por la aportación (o, en su caso, la parte correspondiente del mismo) y el valor de mercado del bien o derecho aportado.

    El valor de transmisión así calculado se tendrá en cuenta para determinar el valor de adquisición de los títulos recibidos como consecuencia de la aportación no dineraria.

    En cuanto al valor de adquisición de los elementos de inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias transmitidas, el artículo 37.1.n) de la LIRPF establece, dentro de las reglas especiales de valoración, que en las transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable (minorado en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima, con independencia de la efectiva consideración de ésta como gasto).

    La ganancia o pérdida patrimonial así obtenida se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF.

    - Regla específica para traspasos de negocios:

    No obstante, frente al régimen general antes expuesto de las ganancias patrimoniales derivadas de aportaciones no dinerarias a sociedades, puede ser de aplicación el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

    Al respecto, el artículo 87 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades establece la posible aplicación del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, a las aportaciones no dinerarias realizadas por personas físicas contribuyentes del IRPF, consistentes en acciones o participaciones sociales, en elementos patrimoniales afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o en ramas de actividad, siempre que su contabilidad se lleve también con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio, y cumplan los restantes requisitos exigidos para la aplicación de dicho régimen.

    En caso de resultar aplicable el referido régimen especial, la persona física aportante no deberá integrar renta alguna en la base imponible de su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como consecuencia de esa transmisión, y las participaciones recibidas como consecuencia de dicha aportación conservarán a efectos fiscales los valores y fechas de adquisición que tenían los elementos patrimoniales aportados.

    Además, respecto del Impuesto sobre el Valor Añadido, el número 1º del artículo 7 de la Ley 37/1992 establece la de no sujeción de la transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos.

    En consecuencia, la aportación de un negocio a favor de una sociedad para el desarrollo de la actividad empresarial o profesional estará no sujeta al Impuesto cuando, junto a tales elementos, se transmitan un conjunto de medios materiales y humanos, estructura organizativa, que permitan en el transmitente el ejercicio de una actividad empresarial o profesional, mientras que en caso contrario dicha transmisión estará sujeta al IVA, tributando al tipo general del 21 por ciento.

Traspaso de local alquilado.

    Para cambiar la titularidad del contrato de alquiler del local de negocio a la nueva empresa, será necesario el visto bueno del arrendador, pudiendo optar por la subrogación del contrato o bien solicitar su cancelación y la formalización de uno nuevo, con la modificación de condiciones que puede suponer.

    No obstante, salvo renuncia expresa en el contrato, el traspaso puede llevarse a cabo aún en contra de la voluntad del arrendador. En este caso es suficiente con la simple notificación al arrendador de la cesión obligatoria, aunque como contrapartida el arrendador puede aumentar la renta hasta en un 20%.

Traspaso de deudas.

    Ante la existencia de créditos, préstamos, pólizas o cualquier otro tipo de deudas por parte del autónomo puede comunicarse la situación a la entidad financiera o al correspondiente acreedor para realizar una subrogación, aunque para ello será necesario su consentimiento.

    Recuerde que como autónomo responde de las deudas de forma ilimitada a título personal, mientras que como sociedad la responsabilidad es limitada al patrimonio de la propia empresa por lo que es muy probable que el acreedor se oponga a la subrogación si no encuentra garantías de pago suficientes. Ante tal negativa no quedará más remedio que hacer frente a las mismas a título personal hasta su vencimiento.

Bienes traspasados al patrimonio personal del autónomo.

    Todos los bienes afectos a la actividad económica como trabajador autónomo que hayan sido objeto de deducción en el IVA por su adquisición, ya se trate de bienes de inversión o de existencias, darán lugar a un autoconsumo sujeto y no exento en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

    El artículo 9 de la Ley 37/1992 del IVA señala que se consideran operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso:



    Por tanto, a efectos de IVA, la Ley presume que si el empresario no ha transmitido los bienes de inversión y las existencias es porque se han incorporado a su patrimonio personal o familiar, asimilando dicha transferencia sin contraprestación a una entrega de bienes y en consecuencia se trataría de una entrega de bienes sujeta y no exenta, lo que determinaría una cuota de IVA Repercutido objeto de liquidación por parte de la Agencia Tributaria.

    En este caso la Ley del IVA fija como Base Imponible en su artículo 79, apartado tres, las siguientes reglas en los supuestos de autoconsumo:



    Es decir en este último supuesto, seguramente el que más habitualmente se dé en la práctica, se refiere a aquellos bienes susceptibles de amortización, en cuyo caso la BI se fija en el valor neto contable en el momento del traspaso.

   Como ya hemos mencionado, el artículo 9 de la Ley de IVA que regula el concepto de autoconsumo y entre otros supuestos incluye diversas operaciones realizadas sin contraprestación, la primera de todas en el apartado a) la transferencia efectuada por el sujeto pasivo, de bienes corporales de su patrimonio empresarial o profesional a su patrimonio personal o al consumo particular de dicho sujeto pasivo. Dicha norma es un correlato de la Directiva de la Unión Europea sobre el IVA en virtud del cual se asimila a las entregas a título oneroso la apropiación por un sujeto pasivo de un bien de su empresa para sus necesidades privadas o las del personal de la propia empresa o su transmisión a tercero a título gratuito o más generalmente su afectación a fines ajenos a los de la propia empresa, siempre que el bien o los elementos que lo componen hubieran sido objeto del derecho de deducción total o parcial del IVA. La finalidad de la institución consiste en garantizar la igualdad de trato entre el sujeto pasivo que realiza un autoconsumo de un bien de su empresa y un consumidor ordinario que compra un bien del mismo tipo. Para alcanzar este objetivo, dicha disposición impide que un sujeto pasivo que haya podido deducir el IVA sobre la compra de un bien afectado a su empresa evite el pago del IVA cuando realice un autoconsumo de dicho bien de su empresa con fines privados y que de este modo se aproveche de ventajas indebidas en relación con el comprador ordinario que compra el bien pagando el IVA.

Comentarios

- Trámites para pasar de autónomo a sociedad.
- Caso práctico contable: constitución de sociedad con aportaciones dinerarias y no dinerarias.

Legislación

- Art. 7 Ley 37/1992 LIVA.
- Art. 9 Ley 37/1992 LIVA.
- Art. 20 Ley 37/1992 LIVA.
- Art. 28 Ley 35/2006 LIRPF.
- Art. 37 Ley 35/2006 LIRPF.
- Art. 48 Ley 35/2006 LIRPF.
- Art. 49 Ley 35/2006 LIRPF.
- Art. 87 Ley 27/2014 LIS.