La transmisión genera rentas negativas

1. Participaciones en entidades que no cumplen con el requisito de tributación previsto en el artículo 21.1.b) LIS.
   
   En este caso, las pérdidas por deterioro de carteras no serán deducibles, salvo en caso de extinción de la compañía.
   
       Básicamente podemos resumir los cambios que se introducen de forma telegráfica:
   
   
   1. Las pérdidas por deterioro no son deducibles de acuerdo al artículo 15.k)2º de la LIS.
   
   
   2. Las pérdidas derivadas por transmisión no son deducibles por la redacción del artículo 21.6 de la LIS.
   
   
   3. Las pérdidas derivadas de la extinción de la entidad participada, deberían ser deducibles si les resulta de aplicación el artículo 21.8 de la Ley del IS.


2. Participaciones que cumplen el requisito de tributación del artículo 21.1 b), pero no el de participación previsto por el artículo 21.1 a) de la LIS.
   
   
   1. Las pérdidas por deterioro no son deducibles de acuerdo al artículo 13.2.b) de la LIS.
   
   
   2. Las pérdidas derivadas por transmisión son deducibles en los términos dados a la redacción del artículo 21.6.7 y artículo 11.10 de la LIS.
   
   
   3. Las pérdidas derivadas de la extinción de la entidad participada, deberían ser deducibles si les resulta de aplicación el artículo 21.8 de la Ley del IS.


3. Participaciones que cumplen con los requisitos del artículo 21 de la LIS.
   
   
   1. Las pérdidas por deterioro no son deducibles de acuerdo al artículo 15.k)2º de la LIS, es decir, si una participación puede disfrutar de la exención del artículo 21 de la LIS no se puede beneficiar de la deducibilidad del deterioro de la cartera.
   
   
   2. Las pérdidas derivadas por transmisión no son deducibles por la redacción del artículo 21.6 de la LIS.
   
   
   3. Las pérdidas derivadas de la extinción de la entidad participada, deberían ser deducibles si les resulta de aplicación el artículo 21.8 de la Ley del IS; ahora bien, limita las pérdidas por los dividendos o participaciones en beneficios recibidos de la entidad participada en los diez años anteriores a la fecha de extinción, siempre que hayan estado exentos o que hayan aplicado una deducción para la eliminación de la doble imposición.


4. Participaciones clasificadas contablemente como mantenidas para negociar.
   
   
   1. Las pérdidas por deterioro no son deducibles si se cumplen los requisitos del artículo 21 de la LIS o no existe tributación; así lo establece el artículo 15.l) y artículo 17.1 de la LIS, es decir, si una participación puede disfrutar de la exención del artículo 21 de la LIS no se puede beneficiar de la deducibilidad del deterioro de la cartera.
   
   
   2. Las pérdidas derivadas por transmisión son deducibles excepto si se cumplen los requisitos del artículo 21 de la LIS o no existe tributación; por la redacción del artículo 21.6 y artículo 11.10 de la LIS.
   
   
   3. Las pérdidas derivadas de la extinción de la entidad participada, deberían ser deducibles si les resulta de aplicación el artículo 21.8 y artículo 11.10 de la Ley del IS; ahora bien, limita las pérdidas por los dividendos o participaciones en beneficios recibidos de la entidad participada en los diez años anteriores a la fecha de extinción, siempre que hayan estado exentos o que hayan aplicado una deducción para la eliminación de la doble imposición.

La transmisión genera rentas positivas.

1. Dividendos y rentas derivadas de participaciones en entidades residentes en territorio español: régimen de exención.
   
         1.1 El porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento o bien que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros (hasta 2020)
   

   Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021 que no hayan concluido a la entrada en vigor de la Ley 11/2020 de PGE para 2021 y vigencia indefinida, se modifica la exención sobre dividendos y rentas derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades residentes y no residentes, estableciendo que estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades, cuando se cumpla el requisito de que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos del 5 por ciento, eliminando el requisito alternativo de que el valor de adquisición de la participación fuera superior a 20 millones de euros.
   
   Al mismo tiempo se regula el régimen transitorio de tributación de las participaciones con un valor de adquisición superior a 20 millones, añadiendo una nueva disposición transitoria cuadragésima a la Ley 27/2014, para que puedan seguir aplicando el régimen fiscal establecido artículos 21 y 32 hasta 31.12.2020, siempre que cumplan el resto de los requisitos previstos en ellos durante los períodos impositivos que se inicien dentro de los años 2021, 2022, 2023, 2024 y 2025.
   y que se posean de manera interrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya, o que se mantenga durante el tiempo necesario para completar el año.
   
         1.2 En el supuesto que la entidad participada obtenga dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos en el capital de entidades en más del 70% de sus ingresos, la aplicación de la exención respecto de dichas rentas requerirá que el contribuyente tenga una participación indirecta en esas entidades que cumpla los requisitos señalados en A.1.
   
          En la práctica habremos de ver la naturaleza de ingresos de la participada, es decir, el porcentaje de ingresos por dividendos recibidos sobre el total; si la participada es dominante grupo según el artículo 42 del Código de Comercio y consolida cuentas habremos de ver el porcentaje anterior a nivel de grupo.
   
          Así:
   
   
   1. Si Dividendos y participaciones <= 70% de ingresos totales (de participada o del grupo que domina) aplicaremos la exención total.
   
   
   2. Si Dividendos y participaciones > 70%: si forma parte de un grupo mercantil que presenta cuentas consolidadas con todas las filiales aplicaremos exención total. Si no forma parte de un grupo mercantil se aplicará la exención solo si la participación indirecta en todas las filiales alcanza, al menos, el 5%. En caso de que dicho porcentaje se alcance solo en alguna de las filiales la exención se aplicará por la parte de dividendos recibidos de dichas entidades.
   
   
   3. Aunque la participación indirecta en alguna filial no alcance el 5%, también podrán dejarse exentos los dividendos de la participada en esa parte cuando el contribuyente acredite que los dividendos o participaciones en beneficios percibidos se han integrado en la base imponible de la entidad directa o indirectamente participada como dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades sin derecho a la aplicación de un régimen de exención o de deducción por doble imposición.
      
      Veamos un ejemplo de lo anterior:
      
      

      Ejemplo I: Participación indirecta

          La sociedad RCR SA posee el 18% de la compañía holding Supercontable SA, la cual tiene más del 70% de sus ingresos derivados de dividendos y participaciones en beneficios de valores representativos en el capital de entidades.
      
          A su vez Supercontable perticipa en las siguientes entidades:
      

      Entidad	Porcentaje
      ISA	60
      ESA	42
      OSA	4

          Los ingresos recibidos por la sociedad holding Supercontable en concepto de dividendos suponen el siguiente porcentaje sobre sus ingresos totales:
      

      Entidad	Porcentaje sobre ingresos totales
      ISA	42
      ESA	30
      OSA	20

          RCR ha recibido 86.000 Euros en concepto de dividendos de la mercantil Supercontable en 2021.
      
          Se pide transcendencia fiscal del caso.
      

      Solución

          En primer lugar determinaremos el porcentaje indirecto que tiene RCR con respecto a las entidades de segundo nivel:
      

      Entidad	Porcentaje indirecto
      ISA	10,80 (18% de 60% = 0,18 X 0,60 X 100)
      ESA	7,56 (18% de 42% = 0,18 x 0,42 x 100)
      OSA	0,72 (18% de 4% = 0,18 x 0,04 x 100)

          Para la solución del caso tendremos que distinguir entre dos situaciones:
      
      

      1. Los dividendos recibidos por la holding Supercontable de la entidad OSA, han tenido exención en su base del impuesto.
         
             En este caso los dividendos recibidos por RCR estarán parcialmente exentos ya que con la entidad OSA no se cumple el requisito del artículo 21.1 a), al tener un porcentaje de participación inferior al 5% y no haberse integrado en la base imponible de la sociedad holding Supercontable dichos dividendos al haber estado exentos.
         
             Por lo tanto, ya que los dividendos recibidos por Supercontable de OSA suponen el 20% de los ingresos totales de la primera, descontaremos este porcentaje a los dividendos recibidos por RCR de Supercontable, así pues:
         
         

         Dividendo exento = 86.000 - (86.000 x 20%) = 68.800 Euros

         
         
             Dado que dichos dividendos se han recibido a partir de 2021, es de aplicación el artículo 21.10, por lo que habrá que descontar un 5% en concepto de gastos de gestión. Tendremos pues que el importe exento final será:
            
             68.800 - (68.800 * 0.05) = 65.360 Euros
      
      
      2. Los dividendos recibidos por Supercontable de la entidad OSA, NO han tenido exención en su base del impuesto.
         
             En este caso, ya que todos los dividendos recibidos por Supercontable se han incluído en su base imponible, RCR podrá aplicar la exención sobre los 86.000 euros íntegros, a pesar de contar con una participación sobre la entidad de segundo nivel, Osa, menor del 5%. Únicamente tendrá que descontar el 5% de los mismos como gastos de gestión.
         
             Por lo tanto:
         
         

         Dividendo exento = 86.000 - (86.000 x 5%) = 81.700 Euros

      
      


2. Dividendos y rentas derivadas de participaciones en entidades no residentes en territorio español.
   
          2.1 El porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento o bien que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros (hasta 2020)
   

       Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021 que no hayan concluido a la entrada en vigor de la Ley 11/2020 de PGE para 2021 y vigencia indefinida, se modifica la exención sobre dividendos y rentas derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades residentes y no residentes, estableciendo que estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades, cuando se cumpla el requisito de que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos del 5 por ciento, eliminando el requisito alternativo de que el valor de adquisición de la participación fuera superior a 20 millones de euros.
   
       Al mismo tiempo se regula un régimen transitorio, a aplicar por un período de 5 años, a las participaciones adquiridas en los períodos impositivos iniciados antes de 1 de enero de 2021, que tuvieran un valor de adquisición superior a 20 millones de euros, sin alcanzar el porcentaje del 5%, añadiendo una nueva disposición transitoria cuadragésima a la Ley 27/2014; de esta forma podrán seguir aplicando el régimen fiscal establecido artículos 21 y 32 hasta 31.12.2020, siempre que cumplan el resto de los requisitos previstos en ellos durante los períodos impositivos que se inicien dentro de los años 2021, 2022, 2023, 2024 y 2025.
   .
   
          Además, se exige que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al propio Impuesto sobre Sociedades a un tipo nominal de, al menos, el 10%, con independencia de la aplicación de algún tipo de exención, bonificación, reducción o deducción sobre aquellos.
   
          2.2 Este requisito de "impuesto de naturaleza idéntica o análoga" se entenderá cumplido cuando la entidad participada sea residente en un país con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información.
   
          2.3 En ningún caso se exige, que la actividad de la entidad que reparte los dividendos, tenga que desarrollar una actividad empresarial (como anteriormente se establecía para la exención de los dividendos y rentas obtenidas en el artículo 21 de la LIS).
   
          2.4 Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021 que no hayan concluido a la entrada en vigor Ley 11/2020 de PGE para 2021 y vigencia indefinida, en relación con la deducción para evitar la doble imposición económica internacional: dividendos y participaciones en beneficios (además de los establecido en el * amplia * del punto B.1) se modifica la redacción del apartado 4 del artículo 32 LIS, estableciendo que, para calcular la cuota íntegra los dividendos o participaciones en los beneficios se reducirán en un 5 por ciento en concepto de gastos de gestión referidos a dichas participaciones. Dicha reducción no se practicará en el caso de los dividendos o participaciones en los beneficios en los que concurran las circunstancias establecidas en el apartado 11 del artículo 21 LIS. El exceso sobre dicho límite no tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible, sin perjuicio de lo establecido en el apartado 2 del artículo 31 LIS.
   
       Al mismo tiempo reseñar que, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021 que no hayan concluido a la entrada en vigor Ley 11/2020 de PGE para 2021 y vigencia indefinida se modifica el artículo 64 de la LIS para establecer que NO serán objeto de eliminación los importes que deban integrarse en las bases imponibles individuales por aplicación de lo establecido en el apartado 10 del artículo 21 de esta Ley

IMPORTE DE LA EXENCIÓN

LA EXENCIÓN NO SE APLICARÁ:

1. A los dividendos o participaciones en beneficios cuya distribución genere un gasto fiscalmente deducible en la entidad pagadora.


2. A las rentas derivadas de las transmisiones de participaciones de entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial, limitando la exención al incremento neto de beneficios no distribuidos generados en la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación.


3. En el caso de poseer un porcentaje inferior al 5% o que el precio de adquisición fuera inferior a 20.000.000 Euros.


4. Cuando la entidad participada sea residente en países o territorios que tienen la consideración de jurisdicción no cooperativa (paraísos fiscales), excepto que resida en un Estado miembro de la Unión Europea y el contribuyente acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades económicas.


5. En el caso de transmisión de participaciones en una Agrupación de interés económico española o europea.


6. En el caso de transmisión de participaciones en una entidad en la que, al menos, el 15% de sus rentas sean objeto de transparencia fiscal internacional.

La transmisión genera rentas negativas en entidades de un mismo grupo