Ajustes extracontables. Operaciones a plazos. Artículo 11.4 LIS.

Ajustes Extracontables: Operaciones a plazos.


    Antes de analizar la problemática de los ajustes extracontables consecuencia de las operaciones a plazo, pasamos a situar en el contexto adecuado el orgien de los ajustes extracontables, y hemos de hacerlo recordando que el artículo 10.3 de la LIS, establece que "la base imponible del Impuesto se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la propia LIS, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

    De esta forma, para obtener la base imponible del Impuesto sobre Sociedades habremos de corregir el resultado contable obtenido por la aplicación de los principios determinados en el Plan General de Contabilidad (RD 1514/2007 o RD 1515/2007 según corresponda), con los AJUSTES necesarios para adecuar la normativa contable a los criterios fiscales establecidos en la Ley 27/2014 y Reglamento RD 634/2015 del Impuesto sobre Sociedades.

Esquema_Ajustes

Recordemos de una forma básica que los ajustes extracontables pueden ser clasificados en:

  1. Diferencias permanentes:
        
    1. Negativas: Ingresos contables que nunca van a ser ingresos fiscales y gastos no contables que sí van a ser gastos fiscales.

    2. Positivas: Ingresos que no son contables y que sí son ingresos fiscales, y gastos contables que nunca van a ser gastos fiscales.

  2. Diferencias temporarias o temporales:
        
    1. Negativas: Ingresos contables que aplicando la norma fiscal no son ingresos en ese período pero sí en otro ejercicio posterior. Gastos que aplicando la normativa fiscal son gastos de ese período pero no de otros períodos en que se contabilicen.

    2. Positivas: Ingresos que aplicando la normativa fiscal son ingresos de ese ejercicio y no del ejercicio en que de acuerdo con la normativa contable son ingresos y Gastos contables que aplicando la normativa fiscal no son gastos de ese ejercicio pero sí de otro posterior.

    Evidentemente, si los criterios contables y fiscal coinciden, no procederá realizar ajuste extracontable alguno.

    En este sentido, una forma lógica de trabajar para la liquidación del impuesto sobre sociedades, podría ser comparar o enfrentar las normas emanadas de la contabilidad y las reguladoras del Impuesto sobre Sociedades, y de esta forma verificar si deben o no realizarse ajustes extracontables y en que sentido.

    En el caso aquí estudiado, respecto de las operaciones a plazo , tenemos:

O P E R A C I O N E S     A     P L A Z O
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Principio de devengo.- El PGC no reconoce el principio de caja en las operaciones a plazos o con precio aplazado; habrá de registrarse la totalidad del resultado en el momento de la venta, con independencia de cuando se produzca el cobro (devengo).Art. 11.4 LIS.- En operaciones a plazos o con precio aplazado, las rentas se entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que sean exigibles los correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio del devengo.

En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados, se entenderá obtenida, en dicho momento, la renta pendiente de imputación.

No resultará fiscalmente deducible el deterioro de valor de los créditos respecto de aquel importe que no haya sido objeto de integración en la base imponible, hasta que esta se realice.

Recuerde que:

Se consideran operaciones a plazos o con precio aplazado, aquellas cuya contraprestación sea exigible, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el período transcurrido entre el devengo y el vencimiento del último o único plazo sea superior al año.
    Como observamos en el cuadro anterior, una vez enfrentamos los criterios contables y fiscales, si estos difieren habremos de realizar los ajustes necesarios para adaptar el resultado de nuestra cuenta de pérdidas y ganancias a la normativa del Impuesto sobre Sociedades pues, no olvidemos, que este proceso es necesario realizarlo cuando vamos a liquidar el referido tributo.

    En consecuencia con lo expuesto, cuando se produzcan "operaciones a plazos o con precio aplazado", en determinados casos, podremos encontrarnos con que existen diferencias entre aplicar la reglamentación contable y la fiscal y consecuentemente, habremos de ajustar el resultado "fruto" de nuestra contabilidad para obtener la base imponible del impuesto; o dicho de otra forma:

Criterio Contable/FiscalIncidencia en Resultado ContableAjuste
Extracontable
Modelo 200 de IS
Gasto Contable > Gasto FiscalAumentoPositivo (+)Casilla 357
Gasto Contable < Gasto FiscalDisminuciónNegativo (-)Casilla 358
Ingreso Contable > Ingreso FiscalDisminuciónNegativo (-)Casilla 358
Ingreso Contable < Ingreso FiscalAumentoPositivo (+)Casilla 357

Ejemplo

    Supercontable.com, S.L. vende, con fecha 01.01.20X1, un inmueble afecto a la actividad económica por importe de 500.000 euros.

La entidad cobra la mitad del importe en el momento de formalizar la venta y por el resto se establecen dos plazos con vencimiento a 12 y 24 meses de 150.000 y 100.000 euros respectivamente.

Otros datos:

    . Valor adquisición del Inmueble: 220.000 Euros.
    . Amortización Acumulada: 50.000 Euros.

Solución

    El resultado contable obtenido y registrado contablemente en la operación ha sido:

Beneficio = 500.000 - (220.000 - 50.000) = 330.000 Euros


    Por otro lado, de acuerdo con la normativa fiscal (artículo 11.4 LIS), cabe imputar el ingreso proporcionalmente a medida que sean exigibles los correspondientes cobros.

    De donde resulta:

AñoRegistro ContableFiscalidadAjuste
Extracontable
Modelo 200 de IS
20X1330.000 Euros165.000 Euros(-) 165.000 EurosCasilla 358
20X20 Euros99.000 Euros(+) 99.000 EurosCasilla 357
20X30 Euros66.000 Euros(+) 66.000 Euros<Casilla 357
330.000 Euros330.000 Euros

Ajustes


Comentarios



Casilla 357 modelo 200. Operaciones a plazos, aumentos de la BI.
Casilla 358 modelo 200. Operaciones a plazos, disminuciones de la BI.
Imputación temporal de ingresos y gastos. Operaciones a plazo.

Legislación



Art. 10 Ley 27/2014 LIS. Concepto y determinación de la base imponible
Art. 11 Ley 27/2014 LIS. Imputación temporal. Inscripción contable de ingresos y gastos
Art. 15 Ley 27/2014 LIS. Gastos no deducibles
DT. 1ª Ley 27/2014. Regularización de ajustes extracontables

Jurisprudencia



Consulta Vinculate V2402-21. Influencia en cálculo de la Reserva de Capitalización
Resolución 06065/2016 TEAC. Determinación de inclusión de IVA en Operación a plazos.

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