Consulta número: V1138-18 - Fecha: 30/04/2018
Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas

NORMATIVA LIRPF Ley 35/2006 art. 17.1.d)
LIS Ley 27/2014 art. 10.3, art. 11, art. 15, art. 120
RIRPF RD 439/2007 art. 9



    La sociedad consultante X tiene como administrador único a la sociedad Y. La sociedad Y ha designado como administradores solidarios a sus dos socios, personas físicas, los cuales también son socios, junto con otros, de la sociedad X. Estas dos personas físicas prestan servicios diferentes del de administrador para la sociedad X, como son, trabajos comerciales, gestión de personal, etc.

    Ambos cotizan a la Seguridad Social según el régimen especial de trabajadores autónomos, y por estos trabajos perciben una remuneración que se considera como rendimientos del trabajo. Además, deben realizar viajes y pernoctar fuera del municipio de su centro de trabajo, utilizando sus vehículos particulares o medios de transporte público.



    Si los gastos mencionados son deducibles en el Impuesto sobre Sociedades y, en caso de ser abonados al trabajador, si están exentos en su IRPF.

    ¿Qué importe debe abonarse por kilómetro recorrido y por manutención?


    La sociedad consultante está participada por dos socios personas físicas que desarrollan en la misma trabajos comerciales y de gestión de personal por los que perciben una remuneración que se califica como rendimiento del trabajo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En el ejercicio de los citados trabajos, los socios realizan múltiples y habituales viajes fuera del municipio de su centro de trabajo mediante sus vehículos particulares o en medios de transporte público, teniendo incluso que pernoctar fuera de su domicilio.

    En el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se plantea cuál es el tratamiento fiscal que tienen las cantidades que la sociedad satisface a sus socios para compensar los gastos de desplazamiento, manutención y estancia en que incurren en sus viajes.

    Partiendo del hecho de que las retribuciones percibidas por los socios por los servicios prestados a la sociedad al margen de su condición de administrador tienen la naturaleza de rendimientos del trabajo a efectos del IRPF, debe indicarse que las denominadas legalmente asignaciones para gastos de locomoción y para gastos de manutención y estancia se incluyen con carácter general entre los rendimientos íntegros del trabajo, pero, excepcionalmente y al amparo de la habilitación contenida en el artículo 17.1.d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) -en adelante LIRPF-, el artículo 9 del Reglamento del Impuesto (aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, BOE de 31 de marzo) exonera de gravamen estas asignaciones cuando las percibe el trabajador por cuenta ajena que, en virtud del poder de organización que asiste al empresario, debe desplazarse fuera de su centro de trabajo para desarrollar el mismo; ello bajo la concurrencia de determinados requisitos reglamentarios, entre los que se encuentra, básicamente, que el empleado o trabajador se desplace fuera del centro de trabajo para realizar su trabajo en un lugar distinto.

    De lo determinado en el artículo 17.1.d) de la LIRPF, y en la letra b) de su apartado 2, cabe concluir que el régimen de dietas previsto en el artículo 9 del Reglamento únicamente es de aplicación a los contribuyentes que perciben rendimientos del trabajo como consecuencia de una relación laboral (estatutaria en el caso de los funcionarios públicos) en la que se dan las notas de dependencia y alteridad.

    La determinación de la existencia o no de relación laboral en los socios a los que se refiere la consulta es una cuestión ajena a las competencias de este centro Directivo al venir determinada por la normativa laboral.

    Para aquellos contribuyentes que no tienen esa relación laboral o estatutaria, pero cuyas retribuciones constituyen rendimientos del trabajo, también puede incurrirse en gastos de desplazamiento que sean consecuencia de la actividad desarrollada por estas personas, en este caso de las funciones como socios que desarrollan su trabajo en la sociedad, pero no bajo las circunstancias de desplazamiento previstas en el artículo 9 del Reglamento del Impuesto.

    En estos casos a la sociedad se le producen unos gastos como consecuencia de la actividad de sus socios, entre los que se encuentran los de desplazamiento, que no constituyen la retribución, ni directa ni indirectamente, de la prestación de un servicio de estos socios, del mismo modo que no existe renta cuando una persona utiliza los medios que le pone a su disposición su pagador para desarrollar su actividad.

    No obstante, para que pueda apreciarse que existe un "gasto por cuenta de un tercero", en este caso de la sociedad, es preciso que se cumplan los siguientes requisitos:

    1º.- Que la relación que une al contribuyente con el pagador sea de las previstas en el artículo 17.2 de la Ley del Impuesto, o, lo que es lo mismo, que no se tenga derecho al régimen de dieta exonerada de gravamen en los términos previstos en la Ley y el Reglamento.

    2º.- Que los gastos en que incurra la entidad tengan por objeto poner a disposición de sus socios de trabajo los medios para que estos puedan realizar sus funciones, entre las que se encuentran los necesarios para su desplazamiento.

    Por el contrario, si el "pagador" se limitara a reembolsar los gastos en que aquellos han incurrido, sin que pueda acreditarse que estrictamente vienen a compensar los gastos por el necesario desplazamiento para el ejercicio de sus funciones, podríamos estar en presencia de una verdadera retribución, en cuyo caso las cuantías percibidas estarían plenamente sometidas al Impuesto y a su sistema de retenciones.

    En consecuencia:



    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Comentarios

Dietas y gastos de locomoción. Dietas exentas de IRPF.

Legislación

Art.  9 RDL 439/2007 RIRPF. Dieta y asignación gastos locomoción y gasto manutención y desplazamiento.
Art. 17 Ley 35/2006 LIRPF.  Rendimientos íntegros del trabajo.
Art. 10 Ley 27/2014 LIS.    Concepto y determinación Base Imponible.
Art. 11 Ley 27/2014 LIS.    Imputación temporal. Inscripción contable de ingresos y gastos.
Art. 15 Ley 27/2014 LIS.    Gastos no deducibles.
Art. 120 Ley 27/2014 LIS.   Obligaciones contables. Facultades de la Administración Tributaria.