Consulta número: V0030-25  - Fecha: 15/01/2025
Órgano: SG de Operaciones Financieras

NORMATIVA:
    
    Ley 35/2006 arts. 17-2-a-3, DT 12

    Ley 58/2003 arts. 15,16.

    RDLG 3/2004 art. 17-2-b.


    El consultante es partícipe de un plan de pensiones, según se deduce, con aportaciones anteriores a 2007. Tiene previsto realizar el rescate del plan en los ejercicios siguientes.


   Posibilidad de aplicar la reducción del 40 por ciento prevista en el régimen transitorio si moviliza parte de los derechos consolidados del plan de pensiones a nuevos planes y rescata cada plan de pensiones en forma de capital en ejercicios distintos.


    En el ámbito fiscal, el artículo 17.2.a) 3.ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante, LIRPF), dispone que, en todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:

     "3.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones y las percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva (UE) 2016/2341 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2016, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo.

    Asimismo, las cantidades percibidas en los supuestos contemplados en el artículo 8.8 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, tendrán el mismo tratamiento fiscal que las prestaciones de los planes de pensiones."

    Asimismo, la disposición transitoria duodécima de la LIRPF establece un régimen transitorio aplicable a los planes de pensiones en los siguientes términos:

     "(...)  2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.

    (...)  4. El régimen transitorio previsto en esta disposición únicamente podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes.

    No obstante, en el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2011 a 2014, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta la finalización del octavo ejercicio siguiente a aquel en el que acaeció la contingencia correspondiente. En el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2010 o anteriores, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta el 31 de diciembre de 2018."

    El apartado 4 de la disposición transitoria duodécima fue añadido por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, el cual entró en vigor el 1 de enero de 2015 y es de aplicación a las prestaciones percibidas a partir de 2015.

    El artículo 17.2.b) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (vigente a 31 de diciembre de 2006), establecía la posibilidad de aplicar la siguiente reducción:

     "b) El 40 por 100 de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta Ley, excluidas las previstas en el apartado 5º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez."

    De los preceptos anteriores se desprende que las prestaciones de planes de pensiones se consideran, en todo caso, rendimientos del trabajo, y deben ser objeto de integración en la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del perceptor.

    Además, si la prestación se percibe en forma de capital, podrá aplicarse la reducción del 40 por 100 a la parte de la prestación que corresponda a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, siempre que hayan transcurrido más de dos años entre la primera aportación al plan de pensiones y la fecha de acaecimiento de la contingencia y la misma se perciba en el plazo señalado en la disposición transitoria duodécima antes transcrita. Si la prestación se percibe combinando pagos de cualquier tipo con un pago en forma de capital, podrá aplicarse la citada reducción a la parte de la prestación que se cobre en forma de capital, en los términos expuestos para la prestación en forma de capital.

    La Resolución de 24 de octubre de 2022 dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central (número de resolución 00/08719/2021/00/00), en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, fijó el siguiente criterio:

     "Cuando se perciban prestaciones de diversos planes de pensiones, la reducción prevista en el art. 17.2.c) T.R. de la Ley del I.R.P.F., por aplicación del régimen transitorio de la D.T. duodécima de la Ley 35/2006, podrá aplicarse a todas las cantidades percibidas en forma de capital (pago único) en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente y en los dos ejercicios siguientes, y no solamente en un ejercicio."



    Así, conforme a este apartado 4 de la disposición transitoria duodécima de la LIRPF, la posibilidad de aplicar el régimen transitorio (la reducción del 40 por 100) se condiciona a que las prestaciones se perciban en un determinado plazo cuya finalización depende del ejercicio en que acaece la contingencia. Por tanto, para aplicar la citada reducción es preciso determinar en qué ejercicio debe entenderse acaecida la contingencia que da derecho al cobro de la prestación.

    En relación con la posibilidad de movilizar parte de los derechos consolidados de un plan de pensiones para dar lugar a varios planes de pensiones, la resolución del TEAC no hace mención alguna sobre la aplicación de la reducción prevista en el régimen transitorio en el caso de varios planes de pensiones derivados de otro. No obstante, en general, se puede inferir del contenido de la resolución que el hecho de haberse realizado alguna movilización previa al cobro de la prestación no impediría la aplicación del criterio expuesto.

    Ahora bien, el consultante plantea la posibilidad de realizar un traspaso parcial del plan de pensiones con aportaciones anteriores al año 2007 a dos nuevos planes con el fin de beneficiarse de la reducción del 40 por ciento en distintos ejercicios con el rescate de los mismos. A este respecto, es importante tener en cuenta que, en caso de que la movilización de derechos consolidados no se realice con la finalidad propia de dicha operación, sino con la exclusiva finalidad de carácter fiscal de aplicar la reducción del régimen transitorio en varios ejercicios, podría ser de aplicación lo establecido en los artículos 15 y 16 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que abordan el conflicto en la aplicación de la norma tributaria y la simulación, y establecen:

     "Artículo 15. Conflicto en la aplicación de la norma tributaria.

    1. Se entenderá que existe conflicto en la aplicación de la norma tributaria cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho imponible o se minore la base o la deuda tributaria mediante actos o negocios en los que concurran las siguientes circunstancias:

     a) Que, individualmente considerados o en su conjunto, sean notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido.

    b) Que de su utilización no resulten efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos o negocios usuales o propios.

    2. Para que la Administración tributaria pueda declarar el conflicto en la aplicación de la norma tributaria será necesario el previo informe favorable de la Comisión consultiva a que se refiere el artículo 159 de esta ley.

    3. En las liquidaciones que se realicen como resultado de lo dispuesto en este artículo se exigirá el tributo aplicando la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios usuales o propios o eliminando las ventajas fiscales obtenidas, y se liquidarán intereses de demora."

    "Artículo 16. Simulación.

    1. En los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes.

    2. La existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios.

    3. En la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los intereses de demora y, en su caso, la sanción pertinente."


    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.