¿Quién debe acreditar/justificar dietas de trabajadores: Pagador o Perceptor?

    No obstante, ya encontramos previamente con fecha 6 de noviembre de 2018, el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), en su Resolución 03972/2018, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, se ha posicionado al respecto de quién debe ser, si el pagador o el perceptor de dietas exceptuadas de gravamen en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), el que aporte la carga de la prueba para la consideración como exentas de estas cantidades recibidas; o dicho de otra forma, quién deber ser la persona que aporte los documentos justificativos y acredite o demuestre el día, lugar, motivo del desplazamiento y al mismo tiempo que éste obedezca a razones exclusivamente laborales y de organización de su actividad económica,  en el caso de ser percibidas retribuciones exentas del impuesto por tener la consideración de dietas de acuerdo con el artículo 9 del Reglamento del IRPF (Real Decreto 439/2007 - RIRPF).
    Al mismo tiempo el TEAC no se posiciona sobre otro aspecto fundamental en esta problemática (cuyo seguimiento habremos de realizar en futuras resoluciones) relacionado con la posibilidad de concluir sobre si el régimen de dietas previsto en el artículo 9 del Reglamento del IRPF únicamente es de aplicación a los contribuyentes que perciben rendimientos del trabajo como consecuencia de una relación laboral (estatutaria en el caso de los funcionarios públicos) en la que se dan las notas de dependencia y alteridad.

    Ahora bien, si se posiciona estableciendo los siguientes criterios respecto de:



    Esto significa que la Administración tributaria puede dirigir sus acciones indistintamente contra el pagador (empresa) o contra el perceptor (trabajador) con el objeto de comprobar si se han practicado correctamente las retenciones a cuenta del IRPF por las cantidades satisfechas a los trabajadores (en el primer caso: pagador) o si por contra las retribuciones percibidas por éstos en concepto de dietas y asignaciones de viaje exceptuadas de gravamen han sido declaradas de acuerdo a la normativa vigente (en el segundo: perceptor); no existe obligación de "dirigirse en primer lugar contra uno y posteriormente contra el otro".




    Resuelve el TEAC que es el pagador de estas retribuciones el que ha de justificar el día, lugar y motivo del desplazamiento, es decir, que los gastos de desplazamiento de los empleados obedecen a razones exclusivamente laborales y de organización de su actividad económica para el correcto desempeño. Dicho esto, también aclara el Tribunal que este hecho no es obstáculo para que el perceptor pueda aportar voluntariamente la justificación de los mismos si dispusiera de ella.




    Justifica el TEAC este criterio por la falta de una norma específica que atribuya la carga de dicha prueba a la entidad pagadora y por contra el criterio general establecido en el artículo 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria (LGT), establece que el obligado tributario habrá de acreditar aquellos hechos que le favorecen; debiendo estar los justificantes expedidos a nombre del perceptor.

   Ahora bien, aún cuando el perceptor acreditase o justificase estos gastos, todavía quedaría acreditar la vinculación entre éstos y la actividad económica desempeñada por el trabajador para la empresa pagadora, y esto hecho como ya se ha apuntado con anterioridad correspondería a esta última pues la norma (artículo 9 RIRPF) le atribuye la carga de probar el día, lugar y motivo del desplazamiento, esto es, que los gastos de desplazamiento de los empleados obedecen a razones laborales y de organización de su actividad económica.

    Respecto de este criterio el TEAC se "hace eco" de lo que resulta ser práctica habitual en las empresas y que al mismo tiempo resulta una alegación de los perceptores en los procedimientos de comprobación y es que, suelen ser las entidades pagadoras las poseedoras de esta documentación por habérsela entregado el trabajador de cara a su resarcimiento con ocasión de la rendición de cuentas entre ambos o incluso puede darse el reconocimiento  de la exoneración de las cantidades en el certificado de retribuciones y retenciones sobre el trabajo personal o en el modelo 190 presentado cuyos datos le imputa la Administración. Así en estos casos, el principio de disponibilidad de la prueba y facilidad probatoria debe impidir a la Administración hacer tributar sin más tales cantidades en el IRPF del perceptor, por falta de la justificación correspondiente, sin antes intentar obtener del pagador la documentación precisa mediante el oportuno requerimiento.


    Desde esta perspectiva, se puede concluir que siempre será precisa la intervención del pagador para la acreditación de la exoneración de gravamen en el IRPF del perceptor, de las cantidades recibidas por éste último en concepto de dietas y asignaciones para gastos de viaje, ya que, aunque la carga de justificar dichos gastos ante la Administración recayera directamente sobre el perceptor, el pagador deberá justificar en todo caso que tales gastos acreditados por el perceptor obedecen realmente a razones laborales y de desarrollo de su actividad económica.

    Gráficamente, la carga de la prueba vendría dada en los siguientes términos:

Comentarios

Dietas y Gastos de locomoción en el IRPF.

Legislación

Art. 9 RD 439/2007 RIRPF. Dietas y asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia
Art. 105 Ley 58/2003 LGT. Carga de la prueba.

Jurisprudencia

STS 2842/2021. Acreditación de la realidad del desplazamiento en el pago de dietas.  
STS 3275/2020. Prueba gastos desplazamiento que justifican la no sujeción de dietas.
Resolución 03972/2018 TEAC. Acreditación de la exención de las retribuciones consideradas como Dietas.