Consulta Vinculante V0334-26. Compra, almacenamiento y venta de energía eléctrica.
| Consulta número: V0334-26 - Fecha: 19/02/2026 |  |
| Órgano: SG de Tributos Locales |
DESCRIPCIÓN-HECHOS
La Entidad consultante tiene como objeto social, entre otros, la generación de energía eléctrica en territorio español, en el ámbito de las energías renovables. Tiene la intención de desarrollar varios proyectos en distintos municipios del territorio español consistentes en la compra de energía eléctrica en el mercado, el almacenamiento en baterías y su posterior comercialización, actuando como intermediario entre el mercado eléctrico y el destinatario de la energía.CUESTIÓN-PLANTEADA
Se desea saber el epígrafe que corresponde a la actividad de almacenamiento y posterior venta de electricidad que previamente ha sido adquirida en el mercado, y si, en este caso, le correspondería el grupo 631 de la sección primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, relativo a los "Intermediarios del comercio".CONTESTACIÓN-COMPLETA
El Impuesto sobre Actividades Económicas se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo y en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del citado impuesto. Las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas recogen en el grupo 151, "Producción, transporte, distribución y comercialización de energía eléctrica", de la sección primera las actividades relacionadas con la energía eléctrica. Este grupo 151 se desglosa en los siguientes epígrafes: - Epígrafe 151.1: Producción de energía hidroeléctrica. Cuota de: por cada Kw de potencia de generadores, 120 pesetas. (0,721215 euro) Nota: las denominadas centrales de «bombeos» para producción de energía hidroeléctrica tributarán al 50 por 100 de la cuota de este epígrafe. - Epígrafe 151.2: Producción de energía termoeléctrica convencional. Cuota de: por cada Kw de potencia en generadores, 70 pesetas. (0,420708 euro) - Epígrafe 151.3: Producción de energía electronuclear. Cuota de: por cada Kw de potencia en generadores, 85 pesetas. (0,510860 euro) - Epígrafe 151.4: Producción de energía no especificada en los epígrafes anteriores, abarcando la energía procedente de mareas, energía solar, etc. Cuota de: por cada Kw de potencia en generadores, 120 pesetas. (0,721215 euro) Nota: no se incluyen en este epígrafe las centrales mixtas, es decir, las que producen diversas clases de energía, que se clasificarán en el epígrafe que corresponda a su actividad principal. - Epígrafe 151.5: Transporte y distribución de energía eléctrica. Cuota de: por cada Kw de potencia contratada: Cuota mínima municipal: 7 pesetas. (0,042071 euro) Cuota provincial: 11 pesetas. (0,066111 euro) Cuota nacional: 11 pesetas. (0,066111 euro) - Epígrafe 151.6: Comercialización de energía eléctrica. Cuota. Cuota mínima municipal de: Por cada 1.000 abonados o fracción: 62,20 euros. Cuota provincial de: Por cada 1.000 abonados o fracción: 137,48 euros. Cuota nacional de: Por cada 1.000 abonados o fracción: 137,48 euros. El grupo 151 tiene las siguientes Notas comunes:"1.ª Para la determinación de la potencia de los generadores, tratándose de corriente alterna, se tomará el factor de potencia medido en la central, y, en su defecto, el valor coseno de a = 0,8.2.ª Tratándose de centrales hidráulicas o térmicas el número de kilovatios sujetos a tributación será la suma de las potencias de los generadores eléctricos sin incluir los de reserva; pero si la potencia que pueden suministrar las turbinas o los motores térmicos es menor, la cuota se fijará de acuerdo con la potencia que pueden producir las turbinas o los motores que accionan los generadores.3.ª En las centrales hidroeléctricas que dispongan de una térmica como reserva o adquieran energía de otro fabricante con el mismo fin, coincidiendo esta utilización con períodos de estiaje, avenidas o averías de la hidráulica que signifiquen una disminución en el rendimiento normal de ésta, y siempre que la potencia total utilizada, suma de la de origen hidráulico y reserva, sea igual o inferior a la declarada, la de reserva no se considerará. En el caso de ser superior, la diferencia estará sujeta a tributación.4.ª La potencia eléctrica destinada en la central a fuerza motriz no tributará.5.ª A los efectos de la aplicación del epígrafe 151.5, los kilovatios contratados se tomarán en el punto de entrega, según contrato, al consumidor final.".La regla 2ª de la Instrucción establece que "El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.".
El régimen general de facultades viene regulado más adelante en la regla 4ª, señalando en el apartado 1: "Con carácter general, el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa.". Y, más específicamente, en la letra A) del apartado 2 se regulan, entre otras, las actividades industriales, clasificadas en las divisiones 1 a 4, disponiendo al efecto lo siguiente:"El pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades mineras e industriales, clasificadas en las Divisiones 1 a 4 de la Sección 1.ª de las Tarifas, faculta para la venta al por mayor y al por menor, así como para la exportación de las materias, productos, subproductos y residuos, obtenidos como consecuencia de tales actividades.Asimismo, el pago de las cuotas a que se refiere el párrafo primero de esta letra faculta para la adquisición, tanto en territorio nacional como en el extranjero, de las materias primas necesarias para el desarrollo de las actividades correspondientes, siempre que las referidas materias primas se integren en el proceso productivo propio.Tratándose de actividades industriales, el pago de las cuotas correspondientes faculta para la extracción de las materias primas, siempre que estas materias primas se integren en el proceso productivo propio y tanto la actividad de extracción como la industrial se realicen dentro del mismo término municipal.Para el ejercicio de las actividades a que se refiere la presente letra, así como para el desarrollo de las facultades que en la misma se regulan, los sujetos pasivos podrán disponer de almacenes o depósitos cerrados al público. En todo caso, la superficie de los referidos almacenes o depósitos se computará a efectos de lo dispuesto en la letra F) del apartado 1 de la Regla 14ª.".
De acuerdo con lo dispuesto en la transcrita regla 4ª.2.A), el titular de una actividad minera o industrial clasificada en las divisiones 1 a 4 de la sección primera de las tarifas, queda facultado para disponer de almacenes o depósitos de cualquier clase que utilice en el ejercicio de su actividad, siempre que estos se hallen cerrados al público, sin tener que darse de alta por disponer de los citados almacenes o depósitos en una rúbrica distinta de las Tarifas, sin perjuicio del cómputo de su superficie a efectos de lo dispuesto en la regla 14ª.1.F) de la Instrucción. La transcrita regla 4ª.2.A) establece que la habilitación para utilizar almacenes y depósitos queda condicionada a dos requisitos: 1· Que su uso se circunscriba exclusivamente al almacenaje de productos o bienes objeto de su actividad empresarial por la que se encuentra dado de alta. 2· Que los citados almacenes o depósitos se encuentren cerrados al público. Si no se dieran los citados requisitos estaríamos en presencia de una actividad económica diferenciada y con clasificación propia en las Tarifas del impuesto. Asimismo, hay que tener en cuenta la definición de almacén, que según la RAE es un edificio o local destinado a depositar mercancías o géneros y almacenar es poner o guardar en un almacén. Por ello, es necesario precisar que en los depósitos o almacenes pueden depositarse, guardarse o almacenarse las materias primas o los productos ya fabricados por el sujeto pasivo, pero sin someterlos a ningún proceso de elaboración o transformación. En el caso de que se realizase alguno de estos procesos, no se estaría ante un depósito o almacén a efectos del IAE, sino ante una instalación industrial, que deberá tributar en la rúbrica correspondiente de las Tarifas. Esta precisión es conforme con el criterio manifestado en numerosas consultas tributarias, tanto de este Centro Directivo como de la extinta Dirección General de Coordinación con las Haciendas Territoriales. Entre ellas se pueden citar las consultas V0476-08, V0665-10, V1187-17, V2039-18 y V3280-20. Para que un inmueble, local o instalación tenga la consideración de almacén o depósito a efectos del IAE se requiere que exclusivamente se destine a guardar o almacenar las materias primas o productos. Así, un sujeto pasivo dado de alta en una rúbrica de las divisiones 1 a 4 de la sección primera de las tarifas, con el pago de la cuota correspondiente a dicha rúbrica está facultado para disponer de almacenes o depósitos cerrados al público, en los que almacenar o guardar las materias primas o los productos. En este caso, dicho almacén solo tributará por el elemento superficie. Pero si en ellos realiza cualquier transformación o elaboración de los productos, se considerará un local directamente afecto a la actividad industrial, a los efectos del cómputo tanto del elemento potencia instalada como de la superficie. Del mismo modo, un sujeto pasivo dado de alta en una rúbrica de comercio al por menor, de acuerdo con lo dispuesto en la regla 4ª.2.D), está facultado para disponer de almacenes o depósitos cerrados al público, sin tener que darse de alta en otra rúbrica distinta, pero si en estos almacenes o depósitos realiza alguna operación de transformación o elaboración de los productos almacenados, se considera que se realiza una actividad industrial, debiendo darse de alta en la rúbrica que clasifique dicha actividad. En el caso del comercio al por mayor, la Instrucción no se pronuncia sobre la facultad de disponer de almacenes o depósitos, porque se considera inherente a esta clase de actividad. Pero, a estos almacenes también les resulta de aplicación lo señalado anteriormente para que puedan ser considerados como tales. La regla 10ª, que regula el régimen de las cuotas mínimas municipales, dispone en su apartado 3 que, si una misma actividad se ejerce en varios locales, el sujeto pasivo estará obligado a satisfacer tantas cuotas mínimas municipales, cuantos locales en los que ejerza la actividad. En este punto es preciso analizar el concepto de las instalaciones de almacenamiento de energía eléctrica en la normativa sectorial. El artículo 6 de la Ley 24/2013, de 26 de diciembre, del Sector Eléctrico, define en su apartado 1, entre otros los siguientes conceptos:"f) Los comercializadores, que son aquellas sociedades mercantiles, o sociedades cooperativas de consumidores y usuarios, que, accediendo a las redes de transporte o distribución, adquieren energía para su venta a los consumidores, a otros sujetos del sistema o para realizar operaciones de intercambio internacional en los términos establecidos en la presente ley.Reglamentariamente se establecerá el procedimiento y requisitos para ser comercializador de referencia.g) Los consumidores, que son las personas físicas o jurídicas que adquieren la energía para su propio consumo y para la prestación de servicios de recarga energética de vehículos.Aquellos consumidores que adquieran energía directamente en el mercado de producción se denominarán Consumidores Directos en Mercado.h) Los titulares de instalaciones de almacenamiento, que son las personas físicas o jurídicas que poseen instalaciones en las que se difiere el uso final de electricidad a un momento posterior a cuando fue generada, o que realizan la conversión de energía eléctrica en una forma de energía que se pueda almacenar para la subsiguiente reconversión de dicha energía en energía eléctrica.Todo ello sin perjuicio de lo previsto en el artículo 5 de la Ley 17/2013, de 29 de octubre, para la garantía del suministro e incremento de la competencia en los sistemas eléctricos insulares y extrapeninsulares, y de la posibilidad de que los sujetos productores, consumidores o titulares de redes de transporte y distribución puedan poseer este tipo de instalaciones sin perder su condición.".
El concepto de instalaciones de almacenamiento de la letra h) del artículo 6.1 de la Ley 24/2013 antes transcrita, es conforme con el concepto de estas instalaciones contenido en la Directiva 2019/944/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 5 de junio de 2019, sobre normas comunes para el mercado interior de la electricidad y por la que se modifica la Directiva 2012/27/UE, cuyo artículo 2, "Definiciones", establece en sus apartados 59 y 60:"59) «almacenamiento de energía»: en el sistema eléctrico, diferir el uso final de electricidad a un momento posterior a cuando fue generada, o la conversión de energía eléctrica en una forma de energía que se pueda almacenar, el almacenamiento de esa energía y la subsiguiente reconversión de dicha energía en energía eléctrica o su uso como otro vector energético;60) «instalación de almacenamiento de energía»: en el sistema eléctrico, una instalación en la que tiene lugar el almacenamiento de energía.".
Según todo lo expuesto, y contestando a las cuestiones formuladas por la entidad consultante, se puede concluir lo siguiente: Los Sistemas de Almacenamiento de Energía según manifiesta el consultante, funcionan "almacenando" electricidad en períodos en los que hay un exceso de producción y liberándola cuando la demanda es alta o cuando hay interrupciones en el suministro eléctrico. La carga puede provenir tanto de la propia red eléctrica como de instalaciones de energía renovable. Pero hay que tener en cuenta el funcionamiento real de estas instalaciones y no sólo su denominación. El llamado "almacenamiento" de la energía eléctrica en las baterías se logra a través de reacciones químicas reversibles, que convierten la electricidad en energía química para su reserva en las baterías, y viceversa, para liberarla. Al introducirse en estas instalaciones, la energía eléctrica en forma de corriente alterna cambia a forma de corriente continua y se transforma en energía química, quedando de esta forma almacenada en las baterías. Cuando se quiere recuperar, la energía química se transforma de nuevo en energía eléctrica en forma de corriente continua y se cambia a forma de corriente alterna para ser volcada a la red eléctrica. Tanto en el artículo 6.1.h) de la Ley 24/2013, como en el apartado 59 de la Directiva 2019/944/UE se señala que en las "instalaciones de almacenamiento de energía" se realiza la conversión de la energía eléctrica en una forma de energía que se pueda almacenar (en el caso de los BESS, energía química), y posteriormente, tiene lugar una subsiguiente reconversión de ese otro tipo de energía en energía eléctrica. Los sistemas de "almacenamiento" de energía con baterías no se limitan al simple almacenamiento de la energía eléctrica, sin alterar su estado o naturaleza, sino que en ellos se lleva a cabo una transformación de la energía eléctrica en energía química y posteriormente se realiza la transformación a la inversa, así como la conversión de energía eléctrica alterna en energía eléctrica continua y viceversa. En consecuencia, en la medida en que en las instalaciones de "almacenamiento de energía con baterías" se lleve a cabo una transformación de la energía eléctrica que se introduce en ellas, en el sentido antes indicado, dichas instalaciones no pueden calificarse a efectos del IAE como almacenes o depósitos de los que pueda disponer el sujeto pasivo clasificado en una actividad industrial o un sujeto pasivo clasificado en una actividad comercial, sino que son instalaciones directamente afectas a la actividad industrial. El producto final obtenido en estas instalaciones después del proceso de transformación que tiene lugar en su interior, es la energía eléctrica. Por tanto, al realizarse en estas instalaciones un proceso de transformación y que el producto final generado es la energía eléctrica, la instalación de "almacenamiento de energía con baterías" constituye una instalación industrial, en este caso, de producción de energía eléctrica que se clasifica en el epígrafe 151.4, "Producción de energía no especificada en los epígrafes anteriores, abarcando la energía procedente de mareas, energía solar, etc.", de la sección primera de las tarifas. En conclusión, se considera que los sistemas de "almacenamiento de energía mediante baterías", ya se trate de hibridados o de autónomos, en los que se introduce energía eléctrica, se transforma en otro tipo de energía y posteriormente se vuelve a generar energía eléctrica, son instalaciones de producción de energía eléctrica a los efectos de su clasificación y tributación en el epígrafe 151.4 del grupo 151 de la sección primera de las Tarifas. En el caso objeto de consulta, la entidad consultante va a instalar un "sistema de almacenamiento autónomo de energía eléctrica", en el que adquiere la energía eléctrica en el mercado eléctrico, la introduce en las instalaciones de "almacenamiento" y posteriormente la comercializará en el mercado eléctrico, por tanto, la entidad consultante deberá darse de alta en el epígrafe 151.4 de la sección primera de las Tarifas por la instalación "de almacenamiento", tributando por la cuota asignada a dicho epígrafe. Y con el pago de esta cuota la consultante estará facultada para la comercialización del producto obtenido (la energía eléctrica), sin tener que darse de alta en las rúbricas correspondientes a actividades comerciales.
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