CIERRE CONTABLE: Gasto fiscal por deterioro de valor.

En la contabilización y registro de los deterioros de valor, como ocurre con otras problemáticas, cuando “enfrentamos” el cierre contable al fiscal, hemos de comparar los criterios admitidos por la legislación "mercantil-contable" con los admitidos por la Hacienda Pública para esta circunstancia (deterioros de valor).

En este sentido, cuando la dotación contable no se corresponda con la dotación permitida fiscalmente, habrá de realizarse un ajuste extracontable aumentando o disminuyendo el resultado contable según corresponda.

Aunque sin detallar profundamente las circunstancias que rodean cada caso, podemos ejemplificar gráficamente aquellos aspectos y diferencias a tener en cuenta al cierre del ejercicio económico a este respecto:

DETERIORO DE VALOR DE:			AJUSTE EXTRACONTABLE
Inmovilizado Material	El PGC (NRV2ª,apartado 2.2), así como el código de comercio en sus artículos 38 y 39, establecen que se deberán efectuar las correcciones valorativas necesarias para atribuir a cada elemento su importe recuperable, entendiendo éste como el mayor importe entre su valor razonable menos los costes de venta y su valor de uso	La Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (LIS), en su artículo 13.2.a) especifica que "No serán deducibles las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible, incluido el fondo de comercio".	PROCEDERÁ realizar ajustes extracontables pues la legislación mercantil-contable es totalmente contraria a lo establecido en materia fiscal.
Inmovilizado Intangible	Criterio anterior según NRV 5ª y 6ª del PGC	Criterio anterior art. 13.2.a) LIS.	Igual conclusión que en inmovilizado material.
Activos Financieros	Aunque dependerá de la calificación del activo financiero (mantenido para negociar, préstamos y partidas a cobrar, etc.), en general podríamos decir que, al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor de un crédito se ha deteriorado, que el valor en libros de una inversión no será recuperable,…, que en definitiva un activo financiero se ha deteriorado.	El art. 13.2 de la LIS establece: "(...) 2. No serán deducibles: b) Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades. c) Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de deuda. (...)".	PROCEDERÁ realizar ajustes extracontables pues la legislación mercantil-contable es totalmente contraria a lo establecido en materia fiscal.
Existencias	El PGC Pyme (NRV 12ª) establece cuando el valor neto realizable de las existencias sea inferior a su precio de adquisición o a su coste de producción, se efectuarán las oportunas correcciones valorativas reconociéndolas como un gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias.	La LIS autoriza a dotar un deterioro cuando sea de carácter reversible, pero no puede dotarse simplemente por el hecho de que el valor de sus existencias (precio de adquisición o su coste de producción) tenga un valor inferior al de mercado.	PROCEDERÁ ajuste en la medida que la normativa fiscal y contable no apliquen el mismo criterio.
Créditos Comerciales	El PGC Pyme (NRV 8ª) establece que al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor de un activo financiero o de un grupo de activos financieros con similares características de riesgo valorados colectivamente, se ha deteriorado como resultado de uno o más eventos que hayan ocurrido después de su reconocimiento inicial y que ocasionen una reducción o retraso en los flujos de efectivo estimados futuros, que pueden venir motivados por la insolvencia del deudor. Las correcciones valorativas por deterioro, así como su reversión cuando el importe de dicha pérdida disminuyese por causas relacionadas con un evento posterior, se reconocerán como un gasto o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de pérdidas y ganancias. La reversión del deterioro tendrá como límite el valor en libros del crédito que estaría reconocido en la fecha de reversión si no se hubiese registrado el deterioro del valor.	El art.13.1 LIS, establece como las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias: Hayan transcurrido 6 meses desde el vencimiento. Deudor declarado en situación de concurso. Deudor procesado por delito de alzamiento de bienes. Obligaciones reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro. No serán deducibles: Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía. Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal. Las correspondientes a estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores. (...)	PROCEDERÁ ajuste en la medida que la normativa fiscal y contable no apliquen el mismo criterio.
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NRV: Norma de Registro y Valoración

Informacion El Real Decreto-ley 35/2020, de 22 de diciembre, de medidas urgentes de apoyo al sector turístico, la hostelería y el comercio y en materia tributaria, en su artículo 14 establece que durante los períodos impositivos 2020 y 2021, los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades (también del IRPF y IRNR que obtengan rentas mediante establecimiento permanente situado en territorio español) que tengan la condición de Entidad de Reducida Dimensión -ERD- (de acuerdo con el artículo 101 LIS que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros) podrán imputar las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de deudores cuando hayan transcurrido 3 meses (y no 6 meses como dice el artículo 13.1 de la LIS antes referido).

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