Consulta vinculante V1963-05 IS. Donaciones a instituciones sin ánimo de lucro

NUM-CONSULTA V1963-05
ORGANO SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
FECHA-SALIDA 05/10/2005
NORMATIVA Ley 49/2002, artículo 2 y 17 y ss
TRIRPF, RDLeg 3/2004, artículos 31.4, 69.3
TRLIS, RDLeg 4/2004, artículo 9 y 14




       DESCRIPCIÓN-HECHOS


Se plantean diversas cuestiones sobre las donaciones realizadas a asociaciones sin ánimo de lucro.

       CUESTIÓN-PLANTEADA


En relación con la fiscalidad de las donaciones en metálico realizadas a Asociaciones sin ánimo de lucro se plantea:

Si las donaciones efectuadas por personas jurídicas o físicas a Asociaciones sin ánimo de lucro están sometidas a algún Impuesto. Quién sería el sujeto pasivo. Obligación de declarar.


       CONTESTACIÓN-COMPLETA


IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES


El artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 11 de marzo),dispone que serán sujetos pasivos del impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español, las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles.

El artículo 9.2 del TRLIS, establece además que estarán parcialmente exentas del impuesto, en los términos previstos en el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que sea de aplicación dicho título. A estos efectos, el artículo 2 de la Ley 49/2002, dispone que tendrán la consideración de entidades sin fines lucrativos entre otras, las asociaciones declaradas de utilidad pública. Estas asociaciones podrán aplicar el régimen especial de la Ley 49/2002 y serán beneficiarias del régimen fiscal de los incentivos fiscales al mecenazgo si cumplen los requisitos establecidos en el artículo 3 de la misma.

El apartado 3 del artículo 9 del TRLIS establece que estarán parcialmente exentos del impuesto en los términos previstos en el capítulo XV del título VII del mismo, entre otras, las entidades e instituciones sin ánimo de lucro no incluidas en el apartado anterior, es decir a las que no resulta de aplicación el régimen fiscal especial de la Ley 49/2002.

Por tanto, si los entes referidos en la consulta son asociaciones que no tienen ánimo de lucro y que han sido declaradas de utilidad pública, le será de aplicación el régimen de las entidades parcialmente exentas regulado en la Ley 49/2002, de cumplir todos los requisitos contenidos en el artículo 3 de la misma.

Si no han sido declaradas de utilidad pública, le será de aplicación el régimen de las entidades parcialmente exentas del capítulo XV del título VII del TRLIS. Según se desprende del escrito de consulta, no parece que las asociaciones mencionadas hayan sido declaradas de utilidad pública, por tanto, les resultará aplicable el régimen de entidades parcialmente exentas del capítulo XV del título VII del TRLIS.

En tal caso, en relación con los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que realicen donaciones o aportaciones en metálico a estas asociaciones sin ánimo de lucro, no declaradas de utilidad pública, el artículo 14.1.e) del TRLIS establece la no deducibilidad con carácter general de los donativos y liberalidades. En consecuencia, las donaciones en metálico realizadas a favor de las asociaciones a que se refiere la consultante no tendrán la consideración de gasto deducible para determinar la base imponible de la entidad donante. Tampoco tendrán derecho a practicar deducciones en la cuota por las donaciones realizadas.


Por lo que se refiere a la Asociación que recibe la donación, el artículo 121 del TRIS establece que estarán exentas, para estas entidades, entre otras, las siguientes rentas:

" a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
(...).

2. La exención a que se refiere el apartado anterior no alcanzará a los rendimientos de explotaciones económicas, ni a las rentas derivadas del patrimonio, ni a las rentas obtenidas en transmisiones, distintas de las señaladas en él.(...)"

En el caso planteado estarán exentas las rentas procedentes de las donaciones que reciba la asociación sin ánimo de lucro, siempre que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica, y siempre que el desarrollo de tales actividades no determine la existencia de una explotación económica. Por otra parte, el artículo 136.3 del TRLIS contempla las obligaciones de declaración por el Impuesto sobre Sociedades para este tipo de entidades. Por otra parte, este régimen fiscal no contempla ninguna especialidad para las donaciones o aportaciones efectuadas en favor de las entidades parcialmente exentas, por lo que las aportaciones descritas no se benefician de ningún incentivo o deducción fiscal.

Sin embargo, como se ha señalado anteriormente, las asociaciones declaradas de utilidad pública que cumplan todos los requisitos enumerados en el artículo 3 de la Ley 49/2002, serán consideradas, a efectos de dicha Ley, como entidades sin fines lucrativos y por tanto, podrán aplicar el régimen fiscal especial contenido en el Título II de dicha Ley y tendrán la consideración de entidades beneficiarias del mecenazgo a las que se refiere el artículo 16 de la misma Ley. En este caso, de acuerdo con lo dispuesto el artículo 6 de la misma Ley, las donaciones recibidas para colaborar en los fines de la entidad estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades, en sede de la asociación.

Desde el punto de vista del donante, el capítulo II del Título III de la Ley 49/2002 regula el régimen fiscal de las donaciones a favor de las entidades beneficiarias del mecenazgo que darán derecho a practicar deducciones.

En particular, el artículo 20 de la Ley 49/2002 contempla la deducción en cuota del Impuesto sobre Sociedades del donante por los donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puros y simples realizados en favor de las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen fiscal establecido en el Título II de dicha Ley:


"1. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a deducir de la cuota íntegra, minorada en las deducciones y bonificaciones previstas en los capítulos II, III y IV del Título VI de la Ley 43/1 995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, el 35 por 100 de la base de la deducción determinada según lo dispuesto en el artículo 18. Las cantidades correspondientes al período impositivo no deducidas podrán aplicarse en las liquidaciones de los períodos impositivos que concluyan en los 10 años inmediatos y sucesivos.

2. La base de esta deducción no podrá exceder del 10 por 100 de la base imponible del período impositivo. Las cantidades que excedan de este límite se podrán aplicar en los períodos impositivos que concluyan en los diez años inmediatos y sucesivos."

En cuanto a las rentas derivadas de las donaciones, el artículo 23 de la Ley 49/2002, regula la exención para las rentas positivas del donante que se pongan de manifiesto con ocasión de los donativos, donaciones y aportaciones a que hace referencia el mencionado artículo 17 de la misma Ley.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS.

En principio y con carácter general, la donación de cualquier elemento patrimonial producirá en quien la efectúa una ganancia o una pérdida patrimonial por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión del mismo, determinados en la forma prevista en los artículos 33 y 34 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo). Ahora bien, en el caso de producirse una pérdida patrimonial, ésta no se computará a efectos del impuesto, de acuerdo con el artículo 31.5 c) del citado TRLIRPF.

Dicho lo anterior, las ganancias patrimoniales derivadas de las donaciones que se efectúen a las entidades a que se refiere el artículo 69.3 del TRLIRPF estarán exentas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en virtud de lo dispuesto en la letra a) del apartado 4 del artículo 31 del citado TRLIRPF. Estas entidades son:

- las descritas en el artículo 2 la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo (BOE de 24 de diciembre), que cumplan con los requisitos de su artículo 3 y con respecto a las donaciones y aportaciones a que se refiere el artículo 17 de dicha ley

- las fundaciones legalmente reconocidas que rindan cuentas al órgano de protectorado correspondiente y las asociaciones declaradas de utilidad pública que no entren en el ámbito de la citada Ley 49/2002.

En consecuencia, si la entidad donataria se encuadra en alguno de los supuestos expuestos anteriormente, no se gravará la ganancia patrimonial que se ponga de manifiesto en la donación que realice a su favor una persona física.

Por otro lado, el artículo 69.3 del TRLIRPF regula la deducción por donativos, estableciendo dos regímenes distintos de deducción:

a) Las deducciones previstas en la Ley 49/2002.

b) El 10 por 100 de las cantidades donadas a las fundaciones legalmente reconocidas que rindan cuentas al órgano del protectorado correspondiente, así como a las asociaciones declaradas de utilidad pública, no comprendidas en el párrafo anterior.

Las mencionadas deducciones previstas en la Ley 49/2002, en favor de las entidades beneficiarias del mecenazgo, es decir las que entren dentro del ámbito de aplicación de esta Ley y cumplan los requisitos de su artículo 3, son las que se efectúen según lo previsto en sus artículos 17, 18 y 19

El artículo 17 dispone que: "1. Darán derecho a practicar las deducciones previstas en este Título los siguientes donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puros y simples, realizados en favor de las entidades a las que se refiere el artículo anterior:

a) Donativos y donaciones dinerarios, de bienes o de derechos.

(...)."

Por su parte, el artículo 18 dispone lo siguiente:

"1. La base de las deducciones por donativos, donaciones y aportaciones realizados a favor de las entidades a que se refiere el artículo 16 será:

a) En los donativos dinerarios, su importe.

(...).

Las deducciones a aplicar a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del donante, serían las previstas en el artículo 19, según el cual:

"1. Los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas tendrán derecho a deducir de la cuota íntegra el 25 por 100 de la base de la deducción determinada según lo dispuesto en el artículo 18.

2. La base de esta deducción se computará a efectos del límite previsto en el artículo 56, apartado 1, de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias."

Al respecto, debe señalarse que, como indica el apartado 2 del artículo 19 antes mencionado, como límite de esta deducción opera, en la actualidad, el previsto en el artículo 70.1 del TRLIRPF, según el cual "la base de las deducciones a que se refieren los apartados 3 y 5 del artículo 69 de esta Ley, no podrá exceder del 10 por ciento de la base liquidable del contribuyente."



Art.9 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.
Art.14 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.

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