Consulta número: V0573-12 - Fecha: 15/03/2012
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIS, RIS RD 1777/2004 art. 31 y 32
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 10-3 y 19-2



   La consultante es una entidad registrada como Centro Especial de Empleo cuyo objeto social consiste en la integración laboral y social, asistencia y servicios sociales, para disminuidos físicos, psíquicos y/o sensoriales, con la finalidad de asegurar un empleo remunerado y digno, así como la realización de un trabajo productivo.

     La consultante tiene como una vía adicional de ingresos la percepción de subvenciones o ayudas públicas con la finalidad de asegurar una rentabilidad mínima, compensar los déficits de explotación, financiar gastos específicos o adquirir nuevos activos. No obstante, debido a la situación de crisis económico-financiera internacional actual, que está afectando especialmente a los distintos niveles de Administraciones Públicas españolas (estatales, autonómicas y locales), se ha producido un mayor retraso en el pago por parte de éstas de las subvenciones y ayudas que percibe la consultante, perjudicando sus intereses.

     La consultante encargó un informe especial de auditoría en el que se concluye que la situación actual de crisis internacional, nacional, autonómica y local son motivos suficientemente excepcionales para que se pueda aplicar un criterio de imputación temporal de ingresos y gastos diferente del de devengo.



    Si la actual situación de crisis económico-financiera se considera como una situación excepcional que permite la aplicación de un criterio de imputación temporal de ingresos y gastos distinto del principio del devengo de acuerdo con lo previsto en el artículo 19.2 del TRLIS.



    El artículo 10.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo (BOE de 11 de marzo), establece lo siguiente:   
   "3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas."  Siguiendo lo dispuesto en la letra d) del artículo 38 del Código de Comercio, "se imputará al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro."  Dicho principio está recogido en el apartado 1 del artículo 19 del TRLIS a cuyo tenor:  "1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros".

     No obstante, el apartado 2 del artículo 19 recoge:  

    "2. La eficacia fiscal de los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos, distintos de los previstos en el apartado anterior, utilizados excepcionalmente por el sujeto pasivo para conseguir la imagen fiel del patrimonio de la situación financiera y de los resultados, de acuerdo con lo previsto en los artículos 34.4 y 38.i) del Código de Comercio, estará supeditada a la aprobación por la Administración tributaria, en la forma que reglamentariamente se determine".

     En este sentido, el artículo 34.4 del Código de Comercio establece:  

    "4. En casos excepcionales, si la aplicación de una disposición legal en materia de contabilidad fuera incompatible con la imagen fiel que deben proporcionar las cuentas anuales, tal disposición no será aplicable. En estos casos, en la memoria deberá señalarse esa falta de aplicación, motivarse suficientemente y explicarse su influencia sobre el patrimonio, la situación financiera y los resultados de la empresa".

     Y el artículo 38.i) del Código de Comercio recoge:  

    "i) Se admitirá la no aplicación estricta de algunos principios contables cuando la importancia relativa de la variación que tal hecho produzca sea escasamente significativa y, en consecuencia, no altere la expresión de la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa".

     En este punto cabe traer a colación lo dispuesto en el artículo 88.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, con arreglo al cual, "1. Los obligados podrán formular a la Administración tributaria consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda.", por lo que este Centro Directivo no es competente para interpretar lo dispuesto en los artículos 34 y 38 del Código de Comercio, previamente transcrito.

     Sin perjuicio de lo anterior, en caso de que el sujeto pasivo llegase a aplicar, contablemente, un criterio de imputación temporal de ingresos y gastos, distinto al de devengo, de acuerdo con lo previsto en los artículo 34.4 y 38.i) del Código de Comercio, la eficacia fiscal de dicho criterio de imputación contable quedará, en todo caso, condicionado a su aprobación por parte de la Administración Tributaria y tendrá carácter excepcional  El procedimiento para solicitar la aprobación de un criterio de imputación diferente al devengo se encuentra regulado en los artículos 31 y 32 del Real decreto 1777/2004, de 30 de julio (BOE de 6 de agosto), por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (en adelante RIS).

     Al respecto, el artículo 31 del RIS establece:  

     "1. Las entidades que utilicen, a efectos contables, un criterio de imputación temporal de ingresos y gastos diferente al devengo podrán presentar una solicitud ante la Administración tributaria para que el referido criterio tenga eficacia fiscal.

     2. La solicitud deberá contener los siguientes datos:  

     a) Descripción de los ingresos y gastos a los que afecta el criterio de imputación temporal, haciendo constar, además de su naturaleza, su importancia en el conjunto de las operaciones del sujeto pasivo.

     b) Descripción del criterio de imputación temporal cuya eficacia fiscal se solicita. En el caso de que el criterio de imputación temporal sea de obligado cumplimiento deberá especificarse la norma contable que establezca tal obligación.

     c) Justificación de la adecuación del criterio de imputación temporal propuesto a la imagen fiel que deben proporcionar las cuentas anuales y explicación de su influencia sobre el patrimonio, la situación financiera y los resultados del sujeto pasivo.

     d) Descripción de la incidencia, a efectos fiscales, del criterio de imputación temporal y justificación que de su aplicación no se deriva una tributación inferior a la que hubiera correspondido por aplicación del criterio del devengo.

     3. La solicitud se presentará con, al menos, seis meses de antelación a la conclusión del primer período impositivo respecto del que se pretenda que tenga efectos.

    El sujeto pasivo podrá desistir de la solicitud formulada.

     4. La Administración tributaria podrá recabar del sujeto pasivo cuantos datos, informes, antecedentes y justificantes sean necesarios.

     El sujeto pasivo podrá, en cualquier momento del procedimiento anterior al trámite de audiencia, presentar las alegaciones y aportar los documentos y justificantes que estime pertinentes.

     5. Instruido el procedimiento, e inmediatamente antes de redactar la propuesta de resolución, se pondrá de manifiesto al sujeto pasivo, quien dispondrá de un plazo de quince días para formular las alegaciones y presentar los documentos y justificaciones que estime pertinentes.
     6. La resolución que ponga fin al procedimiento podrá:  

     a) Aprobar el criterio de imputación temporal de ingresos y gastos formulado por el sujeto pasivo.

     b) Aprobar un criterio alternativo de imputación temporal de ingresos y gastos formulado por el sujeto pasivo en el curso del procedimiento.

     c) Desestimar el criterio de imputación temporal de ingresos y gastos formulado por el sujeto pasivo.

     La resolución será motivada.

     El procedimiento deberá finalizar antes de seis meses, contados desde la fecha en que la solicitud haya tenido entrada en cualquiera de los Registros del órgano administrativo competente o desde la fecha de subsanación de la misma a requerimiento de dicho órgano.

     7. Transcurrido el plazo a que hace referencia el apartado anterior sin haberse producido una resolución expresa, se entenderá aprobado el criterio de imputación temporal de ingresos y gastos utilizado por el sujeto pasivo."  Por otra parte el artículo 32 del RIS establece que el órgano competente para instruir y resolver el procedimiento será el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.   



     Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Legislación

Art.19 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.