Consulta número: V0356-13 - Fecha: 07/02/2013
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 10.3 y 19



     El consultante es una PYME que actúa bajo la forma de sociedad de responsabilidad limitada, con un administrador, en cuyos estatutos no se establece el derecho a retribución de los administradores, por lo que el cargo de administrador se entiende de carácter gratuito.

     El socio mayoritario de la empresa es a su vez administrador único, cargo por el que no percibe retribución alguna, y presta su trabajo a la empresa en las labores propias de su objeto social, además de asumir implícitamente con carácter secundario las funciones inherentes a la dirección de la misma.

     En cumplimiento de la legislación laboral está dado de alta el Régimen Especial de Trabajadores Autónomo, como consecuencia de su trabajo percibe una retribución mensual.



    Si el gasto correspondiente a la retribución por su trabajo tiene la consideración de gasto deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades.



    El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (en adelante TRLIS), establece que la base imponible del Impuesto se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la citada Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

    Por otra parte, el artículo 19 del TRLIS señala que:  

    "1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.

    2.(..).

    3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente."  Por tanto, todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en el TRLIS.

    En el supuesto concreto planteado, el socio mayoritario de la consultante es a su vez, administrador de la mercantil. A su vez, el socio-administrador realiza labores inherentes a la dirección de la entidad consultante, así como labores propias de su objeto social, percibiendo por ambas labores una retribución. Con arreglo a los estatutos sociales el cargo de administrador es gratuito.

    En este punto conviene traer a colación, la abundante jurisprudencia del Tribunal Supremo, recogida en el Fundamento de Derecho Decimotercero de la sentencia de dicho Tribunal de fecha 13 de noviembre de 2008, acerca de la posibilidad de compatibilizar la condición de miembro de los órganos de administración de una sociedad y la de personal de alta dirección, sometido al Derecho laboral. Así siguiendo la doctrina sentada por las Salas de lo Civil, y especialmente, de los Social del alto tribunal cabe afirmar que los órganos de administración de las compañías mercantiles, cualquiera que sea la forma que revistan, tienen como función esencial y característica las actividades de dirección, gestión, administración y representación de la sociedad, por lo que se aprecia un punto de coincidencia en la delimitación de las actividades de los administradores y del personal de alta dirección, pues en ambos casos se concreta en el ejercicio de poderes correspondientes a la titularidad de la empresa.

    No obstante, en el supuesto de doble actividad, cuando los consejeros asumen las funciones de administrador gerente, en principio, y desde una perspectiva objetiva, es difícil apreciar la dualidad de relaciones (mercantil y laboral especial), por cuanto, a diferencia de lo que ocurre con la relación laboral común, como sea que estas dos funciones no aparecen diferenciadas en nuestro Derecho, debe concluirse que, las primeras absorben las propias de la gerencia, que, en consecuencia, se considerarán mercantiles.

    Con arreglo a lo anterior, dado, que en el supuesto planteado el administrador de la sociedad ejerce a su vez las funciones propias de la gerencia, no es posible apreciar la dualidad de relaciones, mercantil y laboral especial, en los términos previamente señalados, sino que debe concluirse que la relación mercantil prevalece sobre la laboral especial. Habida cuenta que las funciones de gerencia quedan absorbidas por las funciones de administrador y éstas son de carácter gratuito, conforme a lo dispuesto en los estatutos sociales, debe considerarse que la retribución satisfecha al socio-administrador de la entidad, en contraprestación por las labores de alta dirección desempeñadas, responde, en realidad, a una liberalidad en los términos establecidos en el artículo 14.1.e) del TRLIS, al resultar superior a lo estatutariamente previsto, y en consecuencia, no será fiscalmente deducible a efectos de determinar la base imponible del Impuesto sobre sociedades.

    No obstante, las retribuciones que perciba el socio administrador, como contraprestación por las labores ordinarias desarrolladas en cumplimiento del objeto social de la consultante que no se encuadren en lo anteriormente señalado, tendrán la consideración de gasto fiscalmente deducible, siempre que cumplan los requisitos legalmente establecidos en términos de inscripción contable, devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación.



    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.  

Legislación

Art.10 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.
Art.19 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.