Consulta Vinculante V0106-05. Deducibilidad del fondo de comercio
| Consulta número: V0106-05 - Fecha: 17/03/2005 |  |
| Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Jurídicas |
DESCRIPCIÓN-HECHOS
El consultante es titular de un negocio profesional consistente en la administración de fincas. Tiene previsto transmitir su patrimonio profesional a una entidad mercantil participada por su hijo en un 80% y él mismo en otro 20%. Los elementos patrimoniales objeto de transmisión serán la cartera de clientes (fondo de comercio) y el inmovilizado (no hay inmuebles afectos a la actividad); si bien, no se transmitirán las cuentas de tesorería, cuentas a cobrar y a pagar con socios y empleados, inmovilizado financiero no afecto a la actividad y acreedores por prestaciones de servicios. Todo esto a cambio de un precio que se pagará en 10 años.CUESTIÓN-PLANTEADA
1. Si la cantidad destinada a la amortización del fondo de comercio será gasto deducible para la sociedad adquirente. 2. Si constituye ganancia patrimonial a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del transmitente la venta de los elementos afectos a su actividad profesional, y si de ser así, debe incluirse en la parte especial de la renta del período impositivo. 3. Si es de aplicación el supuesto de no sujeción regulado en el artículo 7, apartado 1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29).CONTESTACIÓN-COMPLETA
El artículo 10.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (B.O.E. de 11 de marzo de 2004), en adelante TRLIS, establece que: " 3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas."
Por otro lado, el artículo 11.4 de la misma Ley regula la amortización del fondo de comercio en sentido estricto y establece que: "Las dotaciones para la amortización del fondo de comercio serán deducibles con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: Que el fondo de comercio se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso.Que la entidad adquirente no se encuentre, respecto de la persona o entidad transmitente, en alguno de los casos previstos en el artículo 42 del Código de Comercio. A estos efectos, se entenderá que los casos del artículo 42 del Código de Comercio son los contemplados en la sección 1ª. Del capítulo I de las normas para la formulación de las cuentas anuales consolidadas, aprobadas por el Real Decreto 1815/1991, de 20 de diciembre. El requisito previsto en este párrafo no se aplicará respecto del precio de adquisición del fondo de comercio satisfecho por la persona o entidad transmitente cuando lo hubiera adquirido de personas o entidades no vinculadas.Las dotaciones para la amortización del fondo de comercio que no cumplan los requisitos previstos en los párrafos a) y b) anteriores serán deducibles si se prueba que responden a una depreciación irreversible de aquél."
De los datos aportados en el escrito de consulta, dado que la persona física tiene el 20% del capital de la entidad adquirente, esto es, no posee la mayoría de los derechos de voto, excepto que concurra alguno de los otros casos a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio y en el artículo 2 del Real Decreto 1815/1991, las dotaciones para la amortización del fondo de comercio serán deducibles con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.
2. El artículo 26 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), establece en su apartado 1 que el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en ese artículo, en el artículo 28 para la estimación directa y en el artículo 29 para la estimación objetiva. Añade a continuación este precepto, en su apartado 2, que para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en los artículos 31 y siguientes de la Ley del Impuesto. En consecuencia, se debe diferenciar si lo que se transmite es inmovilizado o existencias, de forma que: - el importe que corresponda a las existencias, constituirá un rendimiento de la actividad normal o de explotación y le resultará aplicable lo dispuesto en el artículo 26.1 de la Ley, antes mencionado.- el importe correspondiente a los elementos de inmovilizado, tanto material como, en su caso, inmaterial, transmitidos darán lugar a una ganancia o pérdida patrimonial en función de lo previsto en el citado artículo 26.2. Como en el presente caso, se indica por parte del consultante que lo que transmite son elementos del inmovilizado material e inmaterial, las rentas obtenidas en su transmisión se calificarán como ganancias o pérdidas patrimoniales.
La cuantificación de las mismas se determinará por la diferencia entre sus valores de adquisición y transmisión. A estos efectos, se estará a lo dispuesto en el artículo 38.2 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto). Procede señalar que al tratarse de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas no resultan aplicables los coeficientes reductores que, para las ganancias patrimoniales derivadas de elementos no afectos y adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, se establecen en la disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto. Una vez cuantificadas las ganancias o pérdidas patrimoniales, en cuanto correspondan a elementos patrimoniales adquiridos con más de un año de antelación a su transmisión, se integrarán en la parte especial de la renta del período impositivo, conforme establece el artículo 40 de la Ley del Impuesto. En caso contrario, se integrarán en la parte general de la renta del período impositivio, en los términos previstos en el artículo 39 de la Ley del Impuesto. Por otro lado, el artículo 14 de la Ley del Impuesto establece, como regla general, que las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, incluyendo una regla especial, de carácter opcional, para el supuesto de operaciones con precio aplazado. Por tanto, si el contribuyente opta por la aplicación de esta regla especial, por realizarse la operación a plazos o con precio aplazado, siempre que el período transcurrido entre la entrega o puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior a un año, la ganancia patrimonial, calculada en el momento de la transmisión, se imputará proporcionalmente en los períodos impositivos en que sean exigibles los correspondientes cobros, integrándose en la parte general o especial según proceda. Es decir, la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de un elemento patrimonial adquirido con más de un año de antelación, habiendo optando por la regla especial de imputación temporal indicada, se integrará, con independencia del número de períodos impositivos de fraccionamiento, en la parte especial de la renta de cada uno de ellos.
3. Respecto a si es de aplicación el supuesto de no sujeción regulado en el artículo 7, apartado 1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, el Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), la letra a) del precepto citado en el párrafo anterior establece lo siguiente: "No estarán sujetas al Impuesto: 1º. Las siguientes transmisiones de bienes y derechos: a) La transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo realizada en favor de un solo adquirente, cuando éste continúe el ejercicio de las mismas actividades empresariales o profesionales del transmitente".
Según lo expuesto, es doctrina reiterada de este Centro Directivo que, para que la transmisión global de un patrimonio empresarial o profesional no esté sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, han de concurrir los siguientes requisitos: Ha de transmitirse la totalidad del patrimonio empresarial o profesional, sin más excepción que los saldos existentes en caja o bancos, si los hubiere. Ha de tratarse de un solo adquirente. El adquirente debe tener la intención de explotar el establecimiento mercantil o la parte de la empresa transmitida y no simplemente de liquidar de inmediato la actividad en cuestión, aunque la actividad económica que realice dicho beneficiario no ha de ser necesariamente la misma que venía desarrollando el transmitente. En el caso planteado en la consulta parece que se cumplen los dos últimos requisitos, pero no ocurre así con el primero de ellos, ya que no se puede considerar que se transmite la totalidad del patrimonio empresarial, sino sólo una parte. En consecuencia, hay que concluir que la operación objeto de consulta no se encuadra dentro del artículo 7, apartado 1º , letra a) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, ni en ningún otro supuesto de no sujeción, por lo que se halla sujeta al dicho Impuesto.
Legislación
Art.11 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.Siguiente: Consulta IS V0129-05. Comisiones pagadas al extranjero. Retenciones
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