Consulta IS V0273-05. Bases imponibles negativas
| Consulta número: V0273-05 - Fecha: 02/11/2005 |  |
| Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Jurídicas |
DESCRIPCIÓN-HECHOS
Una sociedad, tras declarar durante 2000, 2001 y 2002 con base imponible negativa, detecta en este último año 2002 gastos de ejercicios anteriores. Consecuentemente, ha procedido a realizar ajuste en ese ejercicio 2002, por lo que se ha generado una base imponible negativa menor, viéndose las de los dos ejercicios anteriores aumentadas.CUESTIÓN-PLANTEADA
1. Si procedería realizar una declaración complementaria en base al artículo 19.1 del TRLIS, en el cual se establece el criterio de imputación de los gastos.2. Si se entiende que pierde la Agencia Estatal de Administración Tributaria al diferirse el período de compensación del contribuyente, como consecuencia de no realizar ningún ajuste.CONTESTACIÓN-COMPLETA
En el escrito de consulta se señala que la sociedad ya había presentado las autoliquidaciones de los ejercicios 2000, 2001 y 2002, consignando en todas ellas bases imponibles negativas. Asimismo se indica que, tras declarar, detecta en el ejercicio 2002 gastos de ejercicios anteriores. Dado que la autoliquidación correspondiente al ejercicio 2002 se habría presentado en 2003, y que se señala "tras declarar", no parece que pueda interpretarse que fue durante el ejercicio 2002 cuando se detectaron los gastos de ejercicios anteriores, por lo que habrá que interpretar que la entidad consultante se refiere a que en la contabilidad del ejercicio 2002, ya cerrada, se detectaron gastos que correspondían a ejercicios anteriores. De acuerdo con ello, como se indica en el escrito de consulta, como consecuencia del ajuste correspondiente se ha generado en el ejercicio 2002 una base imponible negativa menor, viéndose las de los dos ejercicios anteriores aumentadas. El artículo 19 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece en sus apartados 1 y 3 que: "1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros."
"3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente. Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en la mencionada cuenta en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores."
De acuerdo con ello, la imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio 2002 de gastos de los ejercicios 2001 y 2000 origina una tributación inferior a la que hubiere correspondido de haberlos imputado a las cuentas de pérdidas y ganancias de dichos ejercicios 2001 y 2000 conforme al criterio de devengo, por cuanto se aumenta el plazo de compensación de la base imponible negativa imputable a dichos gastos, por lo que es necesario efectuar una regularización de dichos períodos impositivos. El artículo 122 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, regula las declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones complementarias o sustitutivas: "1. Los obligados tributarios podrán presentar autoliquidaciones complementarias, o declaraciones o comunicaciones complementarias o sustitutivas, dentro del plazo establecido para su presentación o con posterioridad a la finalización de dicho plazo, siempre que no haya prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria. En este último caso tendrán el carácter de extemporáneas. 2. Las autoliquidaciones complementarias tendrán como finalidad completar o modificar las presentadas con anterioridad y se podrán presentar cuando de ellas resulte un importe a ingresar superior al de la autoliquidación anterior o una cantidad a devolver o a compensar inferior a la anteriormente autoliquidada. En los demás casos, se estará a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 120 de esta ley. (...) 3. Los obligados tributarios podrán presentar declaraciones o comunicaciones de datos complementarias o sustitutivas, haciendo constar si se trata de una u otra modalidad, con la finalidad de completar o reemplazar las presentadas con anterioridad."
El artículo 120 de la citada Ley en su apartado 3 regula la rectificación de la autoliquidación en los siguientes términos: "3. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente. Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación. Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta ley."
En consecuencia, en el caso planteado debe de diferenciarse: 1º. Para los ejercicios 2000 y 2001, no sería aplicable el artículo 122 de la Ley General Tributaria porque los obligados tributarios únicamente pueden presentar autoliquidaciones complementarias, cuando resulte un importe a ingresar superior o una cantidad a devolver o a compensar inferior a la anteriormente autoliquidada, circunstancia que no se da en el caso planteado ya que resulta una cantidad a compensar superior después de considerar los gastos no imputados. El procedimiento aplicable sería el previsto en el artículo 120.3 de la Ley General Tributaria, al resultar una cantidad a compensar superior a la anteriormente autoliquidada, por lo que el sujeto pasivo puede instar la rectificación de la autoliquidación, en los términos anteriormente indicados. 2º. Para el ejercicio 2002 sería aplicable el citado artículo 122 de la Ley General Tributaria si una vez eliminados los gastos correspondientes a los ejercicios 2000 y 2001 la cantidad a compensar fuera inferior a la anteriormente autoliquidada, debiendo en este caso presentar una autoliquidación complementaria.
Legislación
Art.19 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.Siguiente: Consulta vinculante V0015-05 IS. Compensación de bases imponibles negativas.
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