Exposición de motivos

I

    Ley 7/2024, de 20 de diciembre, por la que se establecen un Impuesto Complementario para garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud, un Impuesto sobre el margen de intereses y comisiones de determinadas entidades financieras y un Impuesto sobre los líquidos para cigarrillos electrónicos y otros productos relacionados con el tabaco, y se modifican otras normas tributarias, incorpora a nuestro ordenamiento jurídico una nueva figura impositiva, el Impuesto Complementario, dando cumplimiento a la obligación de transposición de la Directiva (UE) 2022/2523 del Consejo, de 15 de diciembre de 2022, relativa a la garantía de un nivel mínimo global de imposición para los grupos de empresas multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud en la Unión.

    La implantación del nuevo impuesto requiere la aprobación de una norma reglamentaria para desarrollar determinados aspectos previstos en la ley de creación y, en todo caso, para facilitar su interpretación debido al carácter eminentemente internacional del nuevo Impuesto Complementario, cuya interpretación y aplicación deben realizarse, tal y como señala la exposición de motivos de la ley, atendiendo a las Normas modelo de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (en adelante, OCDE) y a los criterios derivados de los comentarios, guías administrativas y demás principios o criterios elaborados y públicamente divulgados por dicha organización o por la Unión Europea.

    Por tanto, se considera necesario que la Ley del Impuesto vaya acompañada de un reglamento que recoja aquellos criterios interpretativos elaborados y públicamente divulgados por la OCDE o por la Unión Europea que permitan lograr una correcta aplicación de la norma principal. Por tanto, el reglamento que se aprueba a través de este real decreto cumple la doble función de desarrollo de los parámetros establecidos por la Ley del Impuesto, y de aclaración e interpretación de las reglas contenidas en la misma.

II

    Este real decreto se estructura en un artículo único y dos disposiciones finales.

    El artículo único aprueba el Reglamento del Impuesto Complementario para garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud.

    Finalmente, la disposición final primera, regula el título competencial, en tanto que la disposición final segunda dispone la entrada en vigor del real decreto, incluyendo determinadas especificidades en relación con la propia entrada en vigor y con la eficacia de determinadas normas contenidas en el reglamento.

    Por su parte, el Reglamento del Impuesto Complementario consta de 32 artículos, estructurados en seis títulos, tres disposiciones transitorias y una disposición final.

    El título I dedicado al ámbito subjetivo, clarifica, a efectos de la consideración de entidad excluida, cuándo una entidad que desarrolla actividades auxiliares a las realizadas por una organización sin ánimo de lucro puede tener, a su vez, la consideración de entidad excluida. Por otro lado, dicho título aclara el supuesto en el que una mutua de seguros regulada puede optar por considerar a una entidad de inversión o entidad de inversión de seguros como fiscalmente transparente, en los términos previstos en el artículo 44 de la Ley del Impuesto.

    El título II desarrolla las reglas para la determinación de la base imponible y de los impuestos cubiertos ajustados del Impuesto Complementario.

    En primer lugar, se establecen las reglas a aplicar en aquellos supuestos en los que los ejercicios económicos o fiscales de la entidad matriz última no coinciden con los de las entidades constitutivas del grupo multinacional o nacional de gran magnitud.

    El referido título II regula determinados ajustes que podrán practicarse a efectos de la determinación de las ganancias o pérdidas admisibles del período, ya se trate de ajustes por cobertura de la inversión neta en negocios en el extranjero o por ingresos derivados de quitas en virtud de los cuales la entidad declarante podrá optar por considerar como ganancia o pérdida de capital excluida aquella ganancia o pérdida en moneda extranjera reflejada en el resultado contable de una entidad constitutiva en el periodo impositivo, durante un plazo de cinco años siempre y cuando concurran determinadas circunstancias o aquellos ingresos correspondientes al registro contable de una quita.

    En relación con la exclusión de rentas vinculadas a la sustancia económica, el título II desarrolla determinadas reglas para computar los activos materiales admisibles y los trabajadores admisibles, en particular, se determina cómo deben computarse tales activos o trabajadores cuando se utilicen o empleen en más de una jurisdicción o en más de un grupo.

    A su vez, se incide en el tratamiento de los créditos fiscales, al resultar indispensable dado su impacto en el cálculo del tipo impositivo efectivo por jurisdicción. Así, computarán como ingresos, en la determinación de las ganancias o pérdidas admisibles o, por el contrario, como una reducción de los impuestos cubiertos, atendiendo a su calificación como créditos fiscales reembolsables admisibles o no admisibles, respectivamente. Asimismo, se clarifica el tratamiento de aquellos créditos fiscales que son calificados como créditos fiscales transferibles en el mercado y que, dada su configuración y sus características específicas, deben ser equiparados a los créditos fiscales reembolsables admisibles.

    Respecto del importe total del ajuste por impuesto diferido, se precisa que el punto de partida para determinar el gasto o ingreso por impuesto diferido de una entidad constitutiva debe ser el resultado contable de la misma en el periodo impositivo, antes de cualquier ajuste de consolidación por eliminación de operaciones intragrupo, de conformidad con la norma de contabilidad financiera que corresponda de acuerdo con la jerarquía que se deduce de lo dispuesto en los apartados 1 y 2 del artículo 9 de la Ley del Impuesto. En particular, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 9.1 de la Ley del Impuesto, en aquellos supuestos en los que las cuentas anuales individuales de la entidad constitutiva se hubieran formulado con arreglo a una norma de contabilidad financiera, aceptable o autorizada, distinta de la utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados por parte de la entidad matriz última deberán realizarse las correspondientes homogeneizaciones necesarias para formular las cuentas consolidadas del grupo, sin efectuar ningún otro ajuste de consolidación. No obstante, si la referida reconciliación no pudiera realizarse de forma razonable, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 9.2 de la Ley del Impuesto, deberán tomarse las referidas magnitudes contables individuales como punto de partida, sin perjuicio del ajuste de las diferencias permanentes superiores a un millón de euros previsto en el artículo 9.2.c) de la Ley del Impuesto. A su vez, este reglamento aclara qué se entiende por activo por impuesto diferido que se corresponda con una pérdida y los efectos en la determinación del importe total del ajuste por impuesto diferido en el supuesto de que se revoque la elección de pérdidas admisibles.

    Asimismo, el reglamento puntualiza el tratamiento que debe otorgarse a los impuestos cubiertos ajustados negativos del período impositivo en una jurisdicción con ganancias admisibles netas, en relación con lo dispuesto en el artículo 6.3 de la Ley del Impuesto.

    En relación con la exclusión de las ganancias o pérdidas de capital, resulta necesario precisar su aplicación, debido a que tales ganancias o pérdidas pueden no resultar excluidas a la hora de determinar las ganancias o pérdidas admisibles de la entidad constitutiva, tratándose de entidades transparentes, siempre y cuando concurran determinadas circunstancias. Al respecto, se establece un tratamiento diferenciado para las participaciones significativas y no cualificadas en una entidad transparente y las participaciones cualificadas en una entidad transparente.

    Respecto de los dividendos excluidos, se especifica cómo opera esta exclusión tratándose de determinados instrumentos financieros compuestos.

    Asimismo, resulta necesario desarrollar determinadas especialidades, a efectos de determinar las ganancias o pérdidas admisibles de las entidades aseguradoras, en desarrollo de lo dispuesto en el artículo 10, apartados 2 y 11, de la Ley del Impuesto.

    A su vez, en línea con lo dispuesto en el artículo 10.2 de la Ley del Impuesto, con la finalidad de evitar una distorsión en el cómputo del tipo impositivo efectivo del período, el presente reglamento debe recoger la opción, para cada entidad constitutiva del grupo multinacional o nacional de gran magnitud, por la no aplicación de la exclusión de las ganancias o pérdidas de capital definidas en el artículo 10.1 del mismo texto legal, durante un plazo mínimo de 5 períodos impositivos.

    Continúa el título II matizando dos cuestiones relevantes, necesarias para la correcta aplicación de los regímenes de neutralidad y distribución, regulados en los artículos 40 y 42 de la Ley del Impuesto.

    El título III dedica el artículo 15 a establecer una regla necesaria para el correcto cálculo del Impuesto Complementario, determinando cómo debe aplicarse la regla de inclusión de rentas en aquellos supuestos en que una entidad constitutiva pueda ser incluida y excluida, en un mismo período impositivo, de un grupo multinacional o nacional de gran magnitud.

    El título IV dedicado a la declaración informativa del Impuesto Complementario pone de manifiesto la relevancia de dicha declaración, en términos de gestión tributaria, en aras de garantizar no sólo una correcta aplicación y liquidación del referido Impuesto, sino también de culminar con éxito cualquier intercambio de información que deba ser realizado por la Administración tributaria española con el resto de las jurisdicciones que puedan verse implicadas.

    Dentro de este título, el capítulo I regula las disposiciones generales de la declaración informativa, tales como su contenido, el plazo de su presentación, así como la comunicación de la entidad declarante a la Administración tributaria. Por último, prevé que, en caso de grupos multinacionales, el intercambio de información se llevará a cabo en virtud del Convenio Multilateral o de los respectivos convenios bilaterales o acuerdo multilaterales que el Reino de España suscriba con otros Estados o jurisdicciones.

    El capítulo II regula la información a incorporar en la declaración informativa relativa a la identificación de la entidad declarante e información general del grupo; la estructura del grupo e identificación de las entidades constitutivas del grupo; y, por último, la información resumida de la o las jurisdicciones en las que el grupo multinacional o nacional de gran magnitud tenga presencia.

    El capítulo III regula la información a incorporar en la declaración informativa a nivel jurisdiccional, especificando, en su caso, la aplicación de puertos seguros o exclusiones, así como la información referida a la no exigibilidad transitoria del Impuesto Complementario para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud cuando concurran determinadas circunstancias.

    Por su parte, el capítulo IV regula la información a incorporar en la declaración informativa necesaria para el cálculo del Impuesto Complementario, y comprende la información jurisdiccional; la información necesaria para el cálculo del tipo impositivo efectivo de cada jurisdicción, el desglose de las opciones ejercitadas y/o revocadas por jurisdicción o por entidad constitutiva, según corresponda, así como la información que debe suministrarse no sólo a nivel jurisdiccional sino también por cada entidad constitutiva.

    El título V desarrolla el régimen sancionador regulado en el artículo 48 de la Ley del Impuesto, definiendo qué se entiende por conjunto de datos a efectos de aplicar dicho régimen.

    Por último, el título VI regula la autoliquidación tributaria, en particular, la forma y plazo de su presentación.

    Todo lo anterior se completa con tres disposiciones transitorias y una disposición final única, incorporando, asimismo, un índice de contenido para facilitar la aplicación de la norma.

    La disposición transitoria primera aclara el dies a quo desde el que debe computarse el periodo de cinco años a que se refiere la disposición transitoria tercera de la Ley del Impuesto, el cual empezará a contar a partir del inicio del primer período impositivo en que la regla de beneficios insuficientemente gravados resulte exigible.

    En desarrollo de lo dispuesto en el artículo 47 de la Ley del Impuesto, la disposición transitoria segunda permite, para periodos impositivos que finalicen antes de 1 de julio de 2030, que el grupo multinacional o nacional de gran magnitud pueda optar por presentar la declaración informativa de forma simplificada en aquellas jurisdicciones que cumplan determinados requisitos.

    Por su parte, la disposición transitoria tercera regula los plazos de presentación de la primera declaración informativa y primera autoliquidación del Impuesto correspondientes al periodo impositivo en el que un grupo multinacional o nacional de gran magnitud entra por primera vez en el ámbito de aplicación de un impuesto complementario de conformidad con una regla de inclusión de rentas admisible o de una regla de beneficios insuficientemente gravados admisible.

    Por último, la disposición final única habilita a la persona titular del Ministerio de Hacienda a aprobar los modelos de declaración informativa y autoliquidación del Impuesto Complementario y determinar los lugares y forma de presentación de los mismos, así como a establecer los documentos o justificantes que deban acompañar a los anteriores.

III

    Conforme a lo dispuesto en el artículo 129 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, la elaboración de esta norma se ha efectuado de acuerdo con los principios de necesidad, eficacia, proporcionalidad, seguridad jurídica, transparencia y eficiencia.

    Así, se cumple el principio de necesidad y eficacia por cuanto es necesario culminar el desarrollo de la ley que da respuesta a la obligación de transposición plena de la Directiva (UE) 2022/2523 del Consejo, de 15 de diciembre de 2022, relativa a la garantía de un nivel mínimo global de imposición para los grupos de empresas multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud en la Unión, teniendo en cuenta asimismo la necesidad de incorporar determinados criterios o principios emanados de la OCDE o la UE.

    Se cumple también el principio de proporcionalidad, por cuanto se ha observado de forma exclusiva el modo de atender los objetivos estrictamente exigidos, antes mencionados.

    Respecto al principio de seguridad jurídica, se ha garantizado la coherencia del texto con el resto del ordenamiento jurídico nacional, así como con el de la Unión Europea.

    El principio de transparencia se garantiza mediante el cumplimiento del trámite de consulta pública. Asimismo, mediante la publicación del presente texto normativo, así como de su Memoria del Análisis de Impacto Normativo, en el portal web del Ministerio de Hacienda, a efectos de que pudieran ser conocidos dichos textos en el trámite de audiencia e información pública por todos los ciudadanos.

    Por último, en relación con el principio de eficiencia, se ha procurado que la norma genere las menores cargas administrativas para los ciudadanos, así como los menores costes indirectos, fomentando el uso racional de los recursos públicos.

    El desarrollo reglamentario del Impuesto Complementario objeto de aprobación mediante el presente real decreto se efectúa en virtud de las habilitaciones contenidas tanto en la disposición final vigésima primera de dicha ley, como en los apartados 2, 3, 4 y 6 del artículo 47 y en la disposición transitoria tercera, apartado 5, de la Ley del Impuesto.

    En su virtud, a propuesta de la Vicepresidenta Primera del Gobierno y Ministra de Hacienda, de acuerdo con el Consejo de Estado, y previa deliberación del Consejo de Ministros en su reunión del día 1 de abril de 2025,

DISPONGO: