Consulta número: V0097-03 - Fecha: 13/10/2003
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA Ley 43/1995 art. 97 y 110-2



    El consultante es junto con su socio, al 50%, titular del capital de varias sociedades. Se va a proceder a realizar una operación en la que primero se aglutinen todas las entidades en una sola y posteriormente se va a proceder a escindir esta última, en dos nuevas, de manera que cada uno de los socios de las antiguas sociedades resulten titulares del 100% del capital de cada una de las nuevas sociedades.



    Aplicación del Régimen Especial del capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades.



    En primer lugar debe indicarse que no es posible emitir juicio alguno sobre la aplicación del Régimen Especial de las Fusiones, Escisiones, Aportaciones de Activos y Canje de Valores, regulado en el capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), a la primera de las operaciones aludidas en el escrito de consulta, la que ser realizaría para "aglutinar todas las empresas en una única", ante la completa ausencia de datos sobre cual es la forma, de las varias contempladas en la norma para ello, que se utilizaría.

    Una vez realizada la concentración de empresas en una entidad de nueva creación se procedería a la escisión total de la citada entidad, operación a la que le será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 97 de la LIS:

    "2.1º Tendrá la consideración de escisión la operación por la cual:

    Una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de una valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.

    2º. En los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad."

    Por su parte, el artículo 252 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y requisitos de las operaciones de escisión.

    Si el supuesto de hecho a que se refiere el escrito de consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo del artículo 252 de la Ley de Sociedades Anónimas cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión, pudiendo acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VIII de la LIS, si se cumplen el resto de los requisitos fijados por la norma fiscal .

    En el escrito de consulta no se indica cómo se va a realizar dicha operación, no obstante sí se señala que se atribuirán a cada uno de los dos socios de la entidad escindida el 100 % de las acciones de una de las dos entidades beneficiarias de la escisión, es decir, que no se mantendrá la proporción que tenían en la sociedad que se escinde, por lo que, de acuerdo con lo establecido en el citado artículo 97.2º.2 de la LIS, los patrimonios adquiridos por las nuevas sociedades resultantes de la escisión deben constituir ramas de actividad para que pueda aplicarse el régimen especial del capítulo VIII del Título VIII de la LIS.

    A estos efectos, habrá que estar al concepto de rama de actividad del apartado 4 del artículo 97 de la LIS: " 4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan."

    Así pues, sólo cuando el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente estaremos ante una rama de actividad. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de "rama de actividad" y de "unidad económica", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de forma autónoma exista también previamente en la sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

    En el escrito de consulta no se aportan datos concretos sobre la composición del patrimonio de la sociedad escindida (ya que no se aclara si la acumulación en ella de otras entidades se ha realizado por medio de varias adsorciones, de varios canjes de valores o de aportaciones no dinerarias) ni tampoco sobre su reparto entre las entidades beneficiarias, por lo que no puede emitirse una opinión definitiva sobre si cada uno de los dos conjuntos patrimoniales en lo que se divide la entidad escindida ha llegado a constituir rama de actividad en el sentido apuntado.

    Por otra parte, a los efectos de la aplicación de dicho régimen fiscal a las dos operaciones consecutivas planteadas, debe tenerse en consideración lo establecido en el artículo 110.2 de la LIS, según el cual:

    "2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal."

    En el caso planteado se alegan como causas económicas para la realización de las sucesivas operaciones planteadas la separación de los dos socios que compartían la titularidad de varias entidades y la consecución de una valoración real de las empresas afectadas. A juicio de este Centro Directivo estas finalidades no pueden considerarse como motivos económicos válidos, a los efectos de lo dispuesto en el artículo 110.2 de la LIS, que justifiquen la aplicación del régimen especial del capítulo VIII de su título VIII a la combinación de varias operaciones societarias que parecen pretender, en realidad, evitar la tributación propia de la disolución de varias sociedades con reparto entre sus socios del haber social.

    No obstante, es necesario hacer constar que la presente contestación se realiza únicamente en atención y de acuerdo con los hechos, circunstancias y datos expresados por el consultante en su escrito, teniendo efectos sólo respecto de ellos. La existencia de otras circunstancias, previas, simultáneas o posteriores a las operaciones descritas, que no hayan sido mencionadas en dicho escrito, podrán tener influencia en la determinación del propósito principal de las operaciones proyectadas analizadas en su conjunto, de tal modo que su concurrencia podría alterar la opinión aquí expuesta.