Consulta número: V2331-05 - Fecha: 21/11/2005
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIS, TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 11, 108, 111




    Como consecuencia de la adquisición de una oficina de farmacia en el año 2005, se ha generado un fondo de comercio. La empresa se califica como de reducida dimensión.



    1) Amortización del fondo de comercio.

    2) Posible contradicción entre los apartados 1 y 5 del artículo 111 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.




    1. Presumiendo que al consultante persona física le sea de aplicación la norma del Impuesto sobre Sociedades para determinar el rendimiento de su actividad económica, el artículo 11.4 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (en adelante TRLIS), establece lo siguiente:

    "4. Las dotaciones para la amortización del fondo de comercio serán deducibles con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

    a) Que el fondo de comercio se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso.

    b) Que la entidad adquirente no se encuentre, respecto de la persona o entidad transmitente, en alguno de los casos previstos en el artículo 42 del Código de Comercio.

    A estos efectos, se entenderá que los casos del artículo 42 del Código de Comercio son los contemplados en la sección 1.a del capítulo I de las normas para la formulación de las cuentas anuales consolidadas, aprobadas por el Real Decreto 1815/1991, de 20 de diciembre. El requisito previsto en este párrafo no se aplicará respecto del precio de adquisición del fondo de comercio satisfecho por la persona o entidad transmitente cuando lo hubiera adquirido de personas o entidades no vinculadas.

    Las dotaciones para la amortización del fondo de comercio que no cumplan los requisitos previstos en los párrafos a) y b) anteriores serán deducibles si se prueba que responden a una depreciación irreversible de aquél".

    Por tanto, si se cumplen los requisitos del precepto anterior y no se tiene en cuenta que se trata de una empresa de reducida dimensión, el importe satisfecho por la adquisición de la oficina de farmacia que corresponda al fondo de comercio podrá considerarse gasto fiscalmente deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de dicho importe.

    Si la empresa cumple las condiciones del artículo 108 del TRLIS y, en consecuencia, puede calificarse como empresa de reducida dimensión en el periodo impositivo en el que se haya producido la adquisición a título oneroso del fondo de comercio, le serán aplicables los incentivos fiscales previstos en el capítulo XII del título VII del TRLIS, entre los que se encuentra el establecido en el artículo 111:

    "Artículo 111. Amortización del inmovilizado material nuevo y del inmovilizado inmaterial.

    1. Los elementos del inmovilizado material nuevos, así como los elementos del inmovilizado inmaterial, puestos a disposición del sujeto pasivo en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones del artículo 108 de esta Ley, podrán amortizarse en función del coeficiente que resulte de multiplicar por 2 el coeficiente de amortización lineal máximo previsto en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.

    2. El régimen previsto en el apartado anterior también será de aplicación a los elementos encargados en virtud de un contrato de ejecución de obra suscrito en el período impositivo, siempre que su puesta a disposición sea dentro de los 12 meses siguientes a su conclusión.

    3. Lo previsto en los dos apartados anteriores será igualmente de aplicación a los elementos del inmovilizado material o inmaterial construidos o producidos por la propia empresa.

    4. El régimen de amortización previsto en este artículo será compatible con cualquier beneficio fiscal que pudiera proceder por razón de los elementos patrimoniales sujetos a la misma.

    5. Los elementos del inmovilizado inmaterial a que se refieren los apartados 4 y 5 del artículo 11 de esta Ley, siempre que se cumplan los requisitos establecidos en ellos, adquiridos en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones del artículo 108 de esta Ley, podrán amortizarse en un 150 por 100 de la amortización que resulte de aplicar dichos apartados.

    6. La deducción del exceso de la cantidad amortizable resultante de lo previsto en este artículo respecto de la depreciación efectivamente habida, no estará condicionada a su imputación contable a la cuenta de pérdidas y ganancias".

    De acuerdo con el apartado 5 anterior, la consultante podrá amortizar anualmente el fondo de comercio en un 150 por 100 de la cuantía que resulte de aplicar lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 11 del TRLIS, es decir, en el supuesto de que amortice el máximo permitido, el 150 por 100 de la veinteava parte del importe de adquisición.

    2. No cabe hablar de contradicción entre los apartados 1 y 5 del artículo 111 del TRLIS, pues el apartado 1 establece el método de amortización aplicable a aquellos elementos que figuren recogidos en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.

    En este sentido debe señalarse que el fondo de comercio no tiene asignado ningún coeficiente en las referidas tablas, por lo que no le resultará de aplicación el coeficiente multiplicador señalado en el apartado 1 del artículo 111 del TRLIS. Sí que procederá, sin embargo, la aplicación de lo dispuesto en el apartado 5 del artículo 111, que resulta aplicable a los elementos del inmovilizado inmaterial previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 11 del TRLIS, en concreto al fondo de comercio.

    Por último, debe recalcarse que el exceso de amortización resultante de aplicar este régimen fiscal respecto de la amortización contabilizada como gasto correspondiente a la depreciación efectiva del elemento (veinteava parte del fondo de comercio) no está condicionada su deducción fiscal a su registro contable.

Legislación

Art.11 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.
Art.108 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.
Art.111 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.