Consulta Vinculante DGT V1136-11. Materialización de Reserva de Inversiones en Canarias.
| Consulta número: V1136-11 - Fecha: 06/05/2011 |  |
| Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Jurídicas |
DESCRIPCIÓN-HECHOS
La entidad consultante, sociedad inmobiliaria, va a celebrar un contrato de arrendamiento por más de 15 años, en virtud del cual arrendará a otra sociedad una nave y un solar adjunto. Los socios de la entidad consultante, que será la sociedad arrendataria, y los de la sociedad arrendadora son los mismos. La arrendataria pretende construir una nave en el solar mencionado ya que la nave existente no es suficiente para su actividad. La operación afectaría al ejercicio 2011. La materialización de la reserva para inversiones en Canarias se produciría, en su caso, en el ejercicio 2011 con la distribución, el 30 de junio de 2012 de los beneficios obtenidos.CUESTIÓN-PLANTEADA
Si para la empresa arrendataria, la nueva nave que construirá en el solar objeto de arrendamiento sirve para materializar la reserva para inversiones en Canarias. Si al hacer la obra nueva por requerimiento del arrendador la arrendataria que mantiene la nave arrendada por tiempo superior a 5 años con uso de la nueva nave construida de acuerdo al contrato de arrendamiento por mas de 5 años, le sigue siendo válida la materialización de la reserva para inversiones en Canarias. Si al hacer la obra nueva o pasados los 5 años se deja de usar por el arrendatario pierde la propiedad de la misma a efectos de la reserva para inversiones en Canarias y si se produce una pérdida a precio de mercado fiscalmente. CONTESTACIÓN-COMPLETA
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, las consultas tributarias se formularán por los obligados respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda. En consecuencia, en la presente contestación únicamente se atenderán las cuestiones planteadas en el escrito de consulta relativas a la entidad consultante, y no las relativas a la sociedad arrendadora. De los términos del escrito de consulta y de la información adicional facilitada por la entidad consultante se desprende que la cuestión se plantea respecto a la materialización de las dotaciones a la reserva para inversiones en Canarias (RIC) procedentes de beneficios de períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2007. Según establece la disposición transitoria octava de la Ley 2/2011, de 4 de marzo, de Economía Sostenible, "la materialización de las dotaciones a la reserva para inversiones procedentes de beneficios de períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2007 se regulará por las disposiciones establecidas en el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, según la redacción dada por el Real Decreto-ley 12/2006, de 29 de diciembre, con las modificaciones introducidas por esta Ley".
En consecuencia, en la contestación a la presente consulta se partirá de la redacción del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, en su redacción dada por el Real Decreto-ley 12/2006, de 29 de diciembre, por el que se modifican la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, y el Real Decreto-ley 2/2000, de 23 de junio, con las modificaciones introducidas por la Ley 2/2011, de 4 de marzo, de Economía Sostenible. La entidad consultante se plantea la realización de obras para la construcción de una nave sobre un solar arrendado a una sociedad arrendadora. Al margen de que hayan de cumplirse todos los restantes requisitos que establece el artículo 27 de la Ley 19/1994, en lo que se refiere a las obras para la construcción de la nave, puede indicarse lo siguiente. El artículo 27 de la Ley 19/1994, regula en su apartado 4 las inversiones en las que deben materializarse las cantidades destinadas a la RIC. A este respecto, establece que: "4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones: A. Las inversiones iniciales consistentes en la adquisición de elementos patrimoniales nuevos del activo fijo material o inmaterial como consecuencia de: La creación de un establecimiento. La ampliación de un establecimiento. La diversificación de la actividad de un establecimiento para la elaboración de nuevos productos. La transformación sustancial en el proceso de producción de un establecimiento. (...) C. La adquisición de elementos patrimoniales del activo fijo material o inmaterial que no pueda ser considerada como inversión inicial por no reunir alguna de las condiciones establecidas en la letra A anterior, la inversión en activos que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario, así como aquellos gastos de investigación y desarrollo que reglamentariamente se determinen. De este precepto se desprende que el primer requisito que habrían de tener las obras a realizar por la entidad consultante para la construcción de una nave sobre un solar arrendado a una sociedad arrendadora, para que pudieran considerarse inversión apta para materializar las cantidades destinadas a la RIC, es que las mismas tuvieran la consideración de inmovilizado material, y no de gastos. Según establece el artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, "en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
En consecuencia, deberá atenderse a los criterios contables para determinar si las obras que realice la entidad consultante pueden activarse como inmovilizado material y por tanto no tienen la consideración de gastos, valoración que no puede realizarse por este Centro Directivo ante la ausencia de información relevante al respecto.
En caso de que tengan la consideración de inmovilizado material, y en la medida en que, en base a la información facilitada en el escrito de consulta, parece consistir en un elemento nuevo, para la creación de un establecimiento, podría considerarse que se cumple el primer requisito para poder materializar las cantidades dotadas a la RIC por parte de la entidad consultante, debiendo tenerse en cuenta que el apartado 5 del artículo 27 de la Ley 19/1994, exige asimismo que "los activos en que se materialice la inversión deberán estar situados o ser recibidos en el archipiélago canario, utilizados en el mismo, afectos y necesarios para el desarrollo de actividades económicas del sujeto pasivo, salvo en el caso de los que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario". En este sentido, del escrito de consulta no se desprende información para determinar el destino que dará la entidad consultante a la nave, indicándose únicamente que la entidad es una sociedad inmobiliaria, y que antes de realizar las obras pretende realizar una actividad económica al mayor de productos alimenticios. En consecuencia, no resulta posible pronunciarse sobre el cumplimiento de determinados requisitos exigidos en el artículo 27 de la Ley 19/1994.
Si por el contrario las obras tienen la consideración de gastos, no podrán considerarse inversiones aptas para materializar las cantidades dotadas a la RIC. Por otra parte, en caso de que las obras puedan considerarse aptas para materializar las cantidades dotadas a la RIC, y en relación a otra de las cuestiones a que se hace referencia en el escrito de consulta, ha de indicarse que el apartado 8 del artículo 27 de la Ley 19/1994 establece que: "8. Los activos en que se haya materializado la reserva para inversiones a que se refieren las letras A y C del apartado 4, así como los adquiridos por las sociedades participadas a que se refiere la letra D de ese mismo apartado, deberán permanecer en funcionamiento en la empresa del adquirente durante cinco años como mínimo, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso. (...) (...)"
A este respecto, el apartado 16 de dicho artículo establece que: "16. La disposición de la reserva para inversiones con anterioridad a la finalización del plazo de mantenimiento de la inversión o para inversiones diferentes a las previstas en el apartado 4 de este artículo, así como el incumplimiento de cualquier otro de los requisitos establecidos en este artículo, salvo los contenidos en sus apartados 3, 10 y 13, dará lugar a que el sujeto pasivo proceda a la integración, en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes o en la cuota íntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio en que ocurrieran estas circunstancias, de las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de aquélla o a la deducción de ésta, sin perjuicio de las sanciones que resulten procedentes. En el caso del incumplimiento de la obligación del ejercicio de la opción de compra prevista en los contratos de arrendamiento financiero, la integración en la base imponible tendrá lugar en el ejercicio en el que contractualmente estuviera previsto que ésta debiera haberse ejercitado. Se liquidarán intereses de demora en los términos previstos en la Ley 58/2003 y en su normativa de desarrollo."
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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