Consulta número: V0760-13 - Fecha: 12/03/2013
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 83 y 96



    La entidad consultante desarrolla dos actividades claramente diferenciadas: la de construcción, por un lado y la de explotación agrícola, contando con sendas organizaciones empresariales diferenciadas para cada actividad, con los respectivos bloques patrimoniales afectos al desarrollo de las mismas y sus trabajadores y códigos de cuenta de cotización diferentes en la Seguridad Social para cada una de ellas.

    Se está planteando realizar una operación de escisión parcial proporcional en virtud de la cual se segregará y transmitirá la rama de actividad destinada a la explotación agrícola a una sociedad de nueva creación, manteniéndose en sede de la escindida la actividad de construcción.

    Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:

    Separar e individualizar el patrimonio afecto a la actividad de explotación agrícola de los riesgos derivados de la actividad de construcción.

    Reestructurar y racionalizar las actividades.

    Lograr una mayor solidez patrimonial que permita obtener la confianza de las entidades de crédito.

    Reducir los costes administrativos y de gestión de las referidas actividades.

    Evitar los conflictos existentes por el hecho de aplicar distintos convenios al personal en plantilla.



    Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.



    El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

    Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual "una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior".

    En el ámbito mercantil, el artículo 69 y 72 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 70 de la citada Ley, define el concepto de escisión parcial, así:

    "Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria."

    Por tanto, si el supuesto de hecho a que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple lo dispuesto en el artículo 83.2 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

    A su vez, el artículo 83.4 del TRLIS considera rama de actividad "el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.

    (...)".

    Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.

    Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de "rama de actividad", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

    En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia de una explotación económica con medios materiales y personales en sede de la sociedad transmitente, autónoma y diferenciada del resto de actividades desarrolladas por ésta, que se aporta a la entidad adquirente, de tal manera que ésta pueda seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, e igualmente en la entidad transmitente se mantenga otra explotación económica que le permita seguir realizando la misma actividad que ya venía realizando determinante de una rama de actividad, la operación a que se refiere la consulta podría cumplir los requisitos formales del artículo 83.2 del TRLIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del mismo texto legal.

    Estas circunstancias parecen cumplirse en el caso planteado, en el que la consultante, de acuerdo con los datos aportados, parece contar con sendas organizaciones diferenciadas para desarrollar las actividades de construcción y explotación agrícola, de manera que tras la escisión, la sociedad de nueva creación beneficiaria continuará con la explotación agrícola mencionada que ya venía desarrollando la consultante, manteniéndose en ésta la actividad de construcción. Señala la entidad consultante que dispone de sendas organizaciones empresariales diferenciadas para cada actividad con los respectivos bloques patrimoniales afectos al desarrollo de las mismas y con sus propios trabajadores para cada actividad.

    No obstante, la concurrencia de gestión y organización diferenciada para la existencia de dos ramas de actividad diferenciadas, son cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.

    Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:

    "2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.


    (...)"

    Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS.

    El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

    Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.

    En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con los objetivos de separar e  individualizar el patrimonio afecto a la actividad de explotación agrícola de los riesgos derivados de la actividad de construcción, reestructurar y racionalizar las actividades, lograr una mayor solidez patrimonial que permita obtener la confianza de las entidades de crédito, reducir los costes administrativos y de gestión de las referidas actividades y evitar los conflictos existentes por el hecho de aplicar distintos convenios al personal en plantilla. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.



    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.