Consulta número: V0142-10 - Fecha: 01/02/2010
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIS, TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-1 y 96



    La consultante, sociedad A, residente en España, está íntegramente participada por una sociedad sueca (sociedad X), la cual participa a su vez, en un 100%, en el capital de otra entidad residente en España, (sociedad B).

    A presta servicios de marketing, suministro de hardware y profesionales a la sociedad B. Desde 2008, su único cliente es la sociedad B . Por su parte B presta servicios de gestión contable a A. Por otra parte, tanto A como B mantienen saldos pendientes de abonar frente a la sociedad matriz X.

    La sociedad A se encuentra en una situación patrimonial desfavorable: patrimonio neto negativo como consecuencia de importantes pérdidas acumuladas en ejercicios anteriores y cifra de negocios prácticamente nula en el ejercicio 2008. No dispone de financiación ajena, al margen de un préstamo participativo otorgado por la propia sociedad X de 8 millones de euros. A su vez, la sociedad A dispone de bases imponibles negativas pendientes de compensar.

    En la actualidad, el socio único (sociedad X) de las sociedades A y B se está planteando fusionar ambas entidades, mediante la absorción de A por B, realizando en unidad de acto una ampliación de capital en la sociedad absorbente (B) por el importe del préstamo participativo más los saldos a su favor que existen en ambas compañías.

    Dicha operación se llevaría a cabo con la finalidad de unificar las inversiones del socio único (X) en España; mejorar su competitividad en el mercado, presentando una estructura de recursos propios reforzada e incrementada, lo cual favorecería la adjudicación de concursos públicos en los cuales participa la sociedad matriz así como la obtención de nuevas fuentes de financiación; eliminar las operaciones intragrupo, con la correspondiente reducción de costes administrativos y lograr una asignación de recursos más eficiente.



    
    Si la operación de fusión acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y si la operación de incremento de capital realizada en unidad de acto estaría amparada por el mismo régimen.

    Asimismo, se plantea si la sociedad absorbente (B) podrá compensar las bases imponibles negativas existentes en la sociedad A (absorbida).




    El capítulo VIII del título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS) regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro de otro de la Unión Europea.

     Al respecto, el artículo 83.1 del TRLIS establece que:

    "1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:

    a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.

(_)"

    Por otra parte, la aplicación del régimen fiscal especial requiere analizar lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS:

    "2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal."

    Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.

    Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.

    En relación con la operación de fusión planteada, en base a la finalidad del régimen especial se requiere que la misma redunde en beneficio de las actividades desarrolladas, por cuanto el propio negocio jurídico de la fusión permite que las actividades que hasta ahora se estaban desarrollando a través de dos entidades se vean favorecidas por su realización en sede de una única persona jurídica. Sin embargo, estas circunstancias no parecen observarse en el supuesto concreto planteado, puesto que, de los hechos manifestados en el escrito de consulta, se observa que la actividad en sede de la sociedad consultante (sociedad absorbida A) es prácticamente inexistente, siendo la cifra de ventas del último ejercicio prácticamente nula y siendo el único destinatario de los servicios prestados la sociedad hermana B.

    No obstante, el mero hecho de que la sociedad absorbida esté prácticamente inactiva no determina, por si mismo, la exclusión de la aplicación del régimen fiscal especial. Sin perjuicio de lo anterior, la existencia en la sociedad consultante de bases imponibles negativas pendientes de compensar podría determinar que la operación de fusión planteada se realizase con la mera finalidad de lograr una ventaja fiscal que impediría la aplicación del citado régimen especial. En el supuesto concreto planteado, no se aprecia que la operación prevista suponga una restructuración de las actividades empresariales llevadas a cabo por las sociedades implicadas (A y B).

    A su vez, tampoco se observa que la operación de fusión planteada vaya a dar lugar a una estructura de recursos propios reforzada e incrementada, que permita reforzar la competitividad de la sociedad absorbente (B) en el mercado y vaya a mejorar su capacidad de negociación en los mercados financieros, dado que el patrimonio neto que recibiría de la sociedad A es negativo. Únicamente, la posterior operación de reducción de capital para la compensación de créditos permitiría reforzar la estructura patrimonial de la sociedad absorbente, siendo, no obstante, dicha operación ajena a la operación de fusión planteada.

    En efecto, el aumento de capital, por importe del préstamo participativo concedido por el socio único y de los saldos pendientes a favor de este último, pese a realizarse en unidad de acto con la operación de fusión proyectada, no quedaría amparada por el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, puesto que se trata de una operación autónoma de ampliación de capital para la compensación de créditos llevada a cabo entre socio (X) -sociedad (B).

    En definitiva, teniendo en cuenta que la operación objeto de consulta no supondría una verdadera reorganización de las actividades económicas de las sociedades intervinientes, dada la práctica ausencia de actividad en la sociedad absorbida, ni implicaría la mejora de la estructura patrimonial de la sociedad absorbente (B), dado que el patrimonio neto que recibiría en virtud de la fusión sería negativo y dada la existencia de bases imponibles pendientes de compensar en sede de la sociedad A, no procedería la aplicación del régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, por cuanto se aprecia la existencia de una ventaja fiscal cual es la compensación de las bases imponibles negativas, generadas por la sociedad absorbida (A), en sede de la sociedad B, a través del proceso de fusión, teniendo en cuenta que la sociedad A está prácticamente inactiva y que, por tanto, su propia actividad no generaría rentas positivas suficientes como para compensar tales pérdidas las cuales sí podrían ser aprovechadas en sede de B.



    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Legislación

Art.83 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.
Art.96 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.