DEDUCCIÓN POR DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL. RENTAS OBTENIDAS EN EL EXTRANJERO

Es posible que un contribuyente haya obtenido rendimientos en el extranjero por los que haya tributado en el país en el que los ha obtenido. La finalidad de esta deducción no es otra que evitar que una renta obtenida en el extranjero por un contribuyente del IRPF este sometida a un doble gravamen, el impuesto español y el de análoga naturaleza en el extranjero.

Cuantía a deducir

    El contribuyente se deducirá la menor de las siguientes cantidades:

    1.- El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por el pago de impuestos de los rendimientos o ganancias patrimoniales obtenidas.

    2.- El resultado de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen a la parte de la base liquidable gravada en el extranjero.

Tipo Medio Efectivo de gravamen (TME) = Cuota Líquida TotalBase Liquidablex 100

    NOTA: A la hora de aplicar el TME debemos diferenciar entre la base liquidable del ahorro y la base liquidable general, puesto que a la hora de aplicársela a la base liquidable general obtenida en el extranjero, se aplicará sin desglosar respecto a rendimientos y ganancias patrimoniales, mientras que para aplicársela a la base liquidable del ahorro obtenida en el extranjero SI se deberá realizar este desglose.

    Esta deducción se aplicará sobre la Cuota Líquida (la resultante de aplicar las deducciones correspondientes a la cuota íntegra). En este sentido, es una deducción que soporta íntegramente el Estado, pues en este momento del proceso de liquidación ya se ha obtenido la parte de cuota que va destinada a la Comunidad Autónoma correspondiente.

    Cuando se obtengan rentas a través de un establecimiento permanente la deducción a practicar será la prevista en este apartado, ya que en ningún caso se aplicará lo dispuesto en el artículo 22 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades.

Tal y como se ha expresado la Dirección General de Tributos a través de la Consulta Vinculante V2869-19, en caso de que el contribuyente haya residido 183 días o más en territorio español, va a tener consideración de contribuyente en el IRPF debiendo tributar por las rentas que obtenga por trabajos realizados en el extranjero por el Impuesto sobre la Renta de los No Residentes.

Ejemplo

    Don José Parra, de 30 años de edad, soltero y residente en la comunidad de Madrid, presenta en el 20X4 una base imponible general de 37.100 euros y una base imponible del ahorro de 11.000 euros.

    Dentro de la base imponible general, cuyos componentes son todos positivos, figuran 5.500 euros obtenidos en el extranjero, habiendo satisfecho D. Juan en ese país la cantidad de 1.025 euros por un impuesto de naturaleza análoga al IRPF.

    Por otra parte, en la base imponible del ahorro, cuyos componentes son todos positivos, se incluyen rendimientos netos de capital mobiliario por importe de 5.100 euros y una ganancia patrimonial derivada de la transmisión de un elemento patrimonial por importe de 6.200 euros y por la que ha satisfecho en el extranjero por un impuesto análogo al IRPF la cantidad de 1.110 euros.

    Determinar la deducción por doble imposición internacional aplicable en la declaración del IRPF suponiendo que no existe convenio de doble imposición internacional entre España y el país de obtención de las rentas y que el contribuyente tiene derecho a una reducción de la base imponible general de 4.700 euros y a deducciones generales de la cuota por importe de 1.425 euros.

Solución

Base imponible general: 37.100 €.
Reducciones de la base imponible general: 4.700 €.
Base liquidable general: 32.400 €
Base imponible del ahorro y base liquidable del ahorro: 11.000 €
Aplicación de las escalas de gravamen a la base liquidable general (32.400)
Escala general del impuesto:
1. Hasta 20.200 = 2.112,75
2. Resto: 12.200 al 15% = 1.830
3. Cuota resultante general: 3.942,75 €
Escala autonómica del impuesto
1. Hasta 19.004,63: 1.739,53
2. Resto: 13.395,37 al 12,80% = 1.714,61
3. Cuota autonómica resultante: (1.739,53 + 1.714,61) = 3.454,14 €
Aplicación de las escalas de gravamen a la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar:

El importe de la base liquidable general (32.400) es superior al del mínimo personal y familiar (5.550), por lo que este último forma parte en su totalidad de la base liquidable general.
1. Escala general: 5.550 al 9,50% = 527,25 €
2. Cuota general mínimo personal: 527,25 €
3. Escala autonómica 5.550 al 8,50% = 527,25 €
4. Cuota autonómica mínimo personal: 467,50 €
Determinación de la cuota íntegra general, estatal y autonómica:
1. Cuota íntegra general estatal: 3.942,75 - 527,25 = 3.415,50 €
2. Cuota íntegra general autonómica: 3.454,14 - 467,50 = 2.986,64 €
Gravamen de la base liquidable del ahorro (11.000):
1. Gravamen estatal:
  
  Hasta 6.000 al 9,5% = 570 €
  
  Resto 5.000 x 10,5% = 525 €
  
  Suma: 1.095 €
2. Gravamen autonómico:
  
  Hasta 6.000 al 9,5% = 570 €
  
  Resto 6.000 x 10,5% = 630 €
  
  Suma: 1.095 €
Determinación de las cuotas íntegras:
1. Cuota íntegra general (3.415,50 + 2.986,64) = 6.402,14 €
2. Cuota íntegra del ahorro (1.095 + 1.095) = 2.190 €
3. Cuota íntegra total (6.402,14 + 2.190) = 8.592,14 €
Determinación de la cuota líquida:
1. Deducciones: 1.425,00 €
2. Cuota líquida total (8.592,14 - 1.425) = 7.167,14 €
Deducciones de la cuota líquida total, deducción por doble imposición internacional que será la cantidad menor de A o B):
1. Importe efectivo satisfecho en el extranjero:
  
  Por rendimientos: 1.025 €
  
  Por ganancia patrimonial: 1.110 €
2. Resultado de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen, general y del ahorro, a la parte de base liquidable, general y del ahorro, gravada en el extranjero:
  
  B.1. Tipo medio efectivo de gravamen general: El tipo de gravamen general se determina mediante la siguiente fórmula: Cuota líquida total x (cuota íntegra general / cuota íntegra total) ÷ Base liquidable general:
  
  (7.167,14 x (6.402,14 ÷ 8.592,14) ÷ 34.400) x 100 = 15,52%
  B.2. Tipo de gravamen del ahorro: El tipo de gravamen del ahorro se determina mediante la siguiente fórmula: Cuota líquida total x (cuota íntegra del ahorro / cuota íntegra total) ÷ Base liquidable del ahorro:
  
  (7.167,14 x (2.190 ÷ 8.592,14) ÷ 11.000) x 100 = 21,26%
  
  B.3. Parte de base liquidable general gravada en el extranjero: La parte de base liquidable general gravada en el extranjero se determina aplicando la reducción que proporcionalmente corresponde a los rendimientos obtenidos en el extranjero e integrados en la base liquidable. Dicha operación puede representarse mediante la siguiente formula:
  
  Base liquidable general x rendimientos obtenidos en el extranjero ÷ Componentes positivos de la base imponible general ==> 32.400 x 5.500 ÷ 37.100 = 4.803,23 €.
  
  B.4. Parte de base liquidable del ahorro gravada en el extranjero: 5.500 €.
  
  Debido a que en el presente ejemplo todos los componentes de la base liquidable del ahorro son positivos, la parte de base liquidable del ahorro gravada en el extranjero coincide con el importe obtenido en el extranjero, al no ser aplicable a la base liquidable del ahorro minoración alguna, puesto que el mínimo personal forma parte en su totalidad de la base imponible general y sobre la misma no se ha aplicado ninguna reducción.
  
  B.5. Impuesto soportado en España:
  
  Parte de la base liquidable general (4.803,23 x 15,52%) = 745,46 €.
  
  Parte de la base liquidable del ahorro (5.500 x 21,26%) = 1.169,3 €.
Importe de la deducción por doble imposición internacional:

La deducción será la cantidad menor de A o B, por tanto en la base liquidable general tomaremos la cantidad de 745,46€ ya que es menor que los 1.025€ pagados en el extranjero.

Por otra parte, en la base liquidable del ahorro tomaremos la cantidad pagada en el extranjero (1.110€) al ser menor que la que se pagaría en España (1.169,30€). Tendremos, pues:

Deducción = 745,46 (rendimientos) + 1.110 (ganancia patrimonial) = 1.855,46

Legislación

Art. 80 Ley 35/2006 LIRPF. Deducción por doble imposición internacional.

Jurisprudencia y Doctrina

Consulta Vinculante V2869-19 DGT. Renta generada en 2018 por prestaciones en España y en Canadá.

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