Consulta número: V2885-21 - Fecha: 18/11/2021
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA: Ley 49/2002 art. 20-1


    La entidad consultante tiene como actividad principal la adquisición, gestión y enajenación de acciones, participaciones sociales y valores mobiliarios en general por cuenta propia, así como la administración y gestión de las participaciones de las entidades del grupo al que pertenece.

    La consultante realiza donaciones dinerarias a favor de entidades beneficiarias del mecenazgo que aplican el régimen fiscal especial previsto en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. En el ejercicio 2021 tiene la intención de realizar donativos dinerarios a favor de fundaciones a las que resulta de aplicación el referido régimen fiscal especial, a las que, por su recurrencia, les podría resultar de aplicación el tipo incrementado de deducción de la cuota del Impuesto sobre Sociedades del 40% en los términos previstos en el segundo párrafo del apartado 1 del artículo 20 de la Ley 49/2002.

    En particular, en el ejercicio 2021 y hasta la fecha de formulación de la presente consulta, la consultante ha efectuado un donativo dinerario a favor de cierta fundación a la que le resulta de aplicación el régimen fiscal especial previsto para las entidades beneficiarias del mecenazgo en los términos de la Ley 49/2002. Prevé, asimismo, efectuar uno o varios donativos adicionales en este mismo ejercicio 2021.

    En los ejercicios previos, la consultante realizó donativos a la misma fundación (por importe superior en 2020 respecto a 2019), contando a estos efectos con los correspondientes certificados expedidos conforme a lo regulado en los artículos 20 y 24 de la Ley 49/2002. En el ejercicio 2018 no se realizaron donativos a favor de la referida fundación.


    Si el hecho de que en el primer ejercicio a tener en consideración (en este caso, 2018) la consultante no haya realizado donativos a la fundación impide la aplicación en el ejercicio 2021 del tipo de deducción incrementado, a pesar de que el importe de los donativos efectuados en 2020 es superior a los realizados en el 2019 y el de los realizados en 2019 es superior a los realizados en el periodo impositivo anterior (cero euros).

    Si, para la aplicación del referido tipo de deducción incrementado del 40% al donativo efectuado en el ejercicio 2021, además de que el donativo efectuado en 2020 sea superior al realizado en 2019 y de que el donativo realizado en 2019 sea superior a 2018, se requiere que el importe del donativo efectuado en el ejercicio 2021 a favor de la misma entidad sea igual o superior al del ejercicio 2020.


   La Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo tiene por objeto regular el régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos definidas en la misma, en consideración a su función social, actividades y características.

    La entidad consultante manifiesta que ha efectuado donativos a una fundación a la que resulta de aplicación el régimen fiscal especial establecido en la Ley 49/2002. A estos efectos, los incentivos fiscales al mecenazgo se encuentran regulados en el Título III de la citada Ley que en su artículo 16 establece lo siguiente:

"Los incentivos fiscales previstos en este Título serán aplicables a los donativos, donaciones y aportaciones que, cumpliendo los requisitos establecidos en este Título, se hagan en favor de las siguientes entidades:

a) Las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen fiscal establecido en el Título II de esta Ley.

(...)."

    De conformidad con lo dispuesto en el artículo 17 de la Ley 49/2002, generan derecho a deducción los siguientes donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puros y simples:

"1. Darán derecho a practicar las deducciones previstas en este Título los siguientes donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puros y simples, realizados en favor de las entidades a las que se refiere el artículo anterior:

a) Donativos y donaciones dinerarios, de bienes o de derechos.

b) Cuotas de afiliación a asociaciones que no se correspondan con el derecho a percibir una prestación presente o futura.

c) La constitución de un derecho real de usufructo sobre bienes, derechos o valores, realizada sin contraprestación.

d) Donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español, que estén inscritos en el Registro general de bienes de interés cultural o incluidos en el Inventario general a que se refiere la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español.

e) Donativos o donaciones de bienes culturales de calidad garantizada en favor de entidades que persigan entre sus fines la realización de actividades museísticas y el fomento y difusión del patrimonio histórico artístico.

2. En el caso de revocación de la donación por alguno de los supuestos contemplados en el Código Civil, el donante ingresará, en el período impositivo en el que dicha revocación se produzca, las cuotas correspondientes a las deducciones aplicadas, sin perjuicio de los intereses de demora que procedan.

Lo establecido en el párrafo anterior se aplicará en los supuestos a los que se refiere el apartado 2 del artículo 23 de la Ley Orgánica 1/2002, de 22 de marzo, reguladora del Derecho de Asociación."

    Finalmente, el artículo 20 de la Ley 49/2002 añade:

"1. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a deducir de la cuota íntegra, minorada en las deducciones y bonificaciones previstas en los capítulos II, III y IV del Título VI de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, el 35 por 100 de la base de la deducción determinada según lo dispuesto en el artículo 18. Las cantidades correspondientes al período impositivo no deducidas podrán aplicarse en las liquidaciones de los períodos impositivos que concluyan en los 10 años inmediatos y sucesivos.

Si en los dos períodos impositivos inmediatos anteriores se hubieran realizado donativos, donaciones o aportaciones con derecho a deducción en favor de una misma entidad por importe igual o superior, en cada uno de ellos, al del período impositivo anterior, el porcentaje de deducción aplicable a la base de la deducción en favor de esa misma entidad será el 40 por ciento.

2. La base de esta deducción no podrá exceder del 10 por 100 de la base imponible del período impositivo. Las cantidades que excedan de este límite se podrán aplicar en los períodos impositivos que concluyan en los diez años inmediatos y sucesivos."

    De conformidad con lo expuesto hasta este punto, la consultante tendrá derecho a aplicar la citada deducción en la medida en que las donaciones efectuadas cumplan los requisitos previstos en el artículo 17 de la Ley 49/2002 previamente trascrito, cuestión que este Centro Directivo no entra a valorar en la presente contestación.

    En lo que se refiere a la primera cuestión planteada, relativa al porcentaje aplicable por razón de la fidelización de donativos, el artículo 20 de la Ley 49/2002 exige que en los dos períodos impositivos inmediatos anteriores se hubieran realizado donativos, donaciones o aportaciones a favor de una misma entidad por importe igual o superior. Ello supone que en el ejercicio 2021 se deberán tener en cuenta los importes donados en 2020 y 2019, pero también los realizados en el ejercicio 2018, en la medida en que la norma exige que en los dos períodos impositivos inmediatos anteriores se hubieran realizado donativos en favor de una entidad por importe igual o superior al del período impositivo anterior (en este caso, respecto de 2019 habrán de analizarse los donativos efectuados en el ejercicio anterior, 2018).

    Por lo tanto, se debe concluir que, si en 2018 no se efectuó donativo alguno por parte de la entidad consultante, no se podría aplicar en el ejercicio 2021 el porcentaje incrementado de deducción previsto en el artículo 20 de la Ley 49/2002 al donativo efectuado en dicho ejercicio.

    Respecto a la segunda cuestión planteada, para la aplicación del porcentaje incrementado de deducción en el periodo impositivo 2021, además de lo señalado en la contestación a la pregunta anterior en relación con el ejercicio 2018, resulta necesario que en 2019 y 2020 se hayan efectuado donativos en favor de una misma entidad por importe igual o superior, en cada uno de ellos, al del ejercicio anterior. No se requiere, atendiendo a la literalidad del precepto, que en el año 2021 el importe del donativo supere al del año 2020.

    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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