Consulta número: V1490-10 - Fecha: 02/07/2010
Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas

NORMATIVA LIRPF, Ley 35/2006, Artículos 8, 26, 27, 88.


  
    Sociedad civil que tiene por objeto el reparto de los dividendos correspondientes a las acciones cotizadas de los dos socios, la consultante y un tercero, no aportándose dichas acciones a la sociedad civil, que queda constituida con una aportación de 50 euros, de los que la consultante aporta el 90% y el otro socio el 10% restante. Se pacta asimismo que los rendimientos obtenidos por cada socio puedan percibirse mediante entrega de acciones.


    Si las cantidades satisfechas a la consultante, por las labores de administración desarrolladas por ella, están sujetas a la retención del 35% prevista en la normativa del impuesto para las retribuciones satisfechas a los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos, o si resultan excluidas de retención al no superar su cuantía anual los límites reglamentariamente establecidos.
    Asimismo se consulta si las cotizaciones correspondientes al régimen especial de trabajadores autónomos que la consultante satisface pueden considerarse como gasto fiscal de la sociedad y deducirse de los ingresos de la entidad.


    Las comunidades de bienes y sociedades civiles no constituyen contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sino que se configuran como una agrupación de los mismos que se atribuyen las rentas generadas en la entidad, tal como establece el artículo 8.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) -en adelante LIRPF-.

    A su vez, el artículo 88 de la LIRPF añade que las rentas atribuidas tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan, para cada uno de los socios o comuneros.

    En caso de desarrollo de una actividad económica a través de una entidad en régimen de atribución de rentas, es doctrina reiterada de este centro directivo, pudiendo citar al respecto entre otras la consulta vinculante V0623-08, de 31 de marzo de 2008 o la V0823-05, de 12 de mayo de 2005, que los rendimientos que un comunero o socio pueda percibir por su trabajo en la comunidad de bienes o en la sociedad civil no se integran en el IRPF como rendimientos del trabajo, sino que su integración se realiza por la vía del régimen de atribución de rentas, constituyendo para el comunero una parte de su rendimiento de la actividad económica, ya que se trata de una mayor participación de ese comunero en el rendimiento de la entidad.

    Consecuencia de la calificación anterior es que las cantidades percibidas por el comunero o socio por su trabajo en la entidad, así como las cantidades correspondientes a las cotizaciones a la Seguridad Social, no constituyen para la entidad gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de la actividad económica, precisamente, por constituir ambas cantidades una mayor participación de ese comunero en el rendimiento neto de la comunidad o sociedad. Todo ello, sin perjuicio de que el comunero obligado a realizar las cotizaciones sociales minore el rendimiento de la actividad económica a él imputable en el importe de esas cotizaciones.

    Una vez expuesto el régimen general aplicable a las retribuciones satisfechas a los comuneros o socios por el trabajo desarrollado en una entidad en régimen de atribución de rentas que desarrolla una    actividad económica, es necesario analizar el caso consultado a efectos de su calificación en el IRPF.

    En el caso consultado, los socios mantienen la titularidad de las acciones que les corresponden, por lo que la constitución de la sociedad civil quedaría limitada a un acuerdo de reparto de las cantidades obtenidas por la titularidad de dichas acciones entre los socios.

    En cualquier caso y con independencia de que se hubieran o no aportado las acciones a la sociedad, dado que la entidad tiene como actividad la de administrar el patrimonio de sus propios socios, la sociedad civil no desarrollaría una actividad económica, no teniendo en consecuencia dicha naturaleza los rendimientos obtenidos.

    En ese sentido, el primer párrafo del artículo 27.1 de la LIRPF establece que "Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.", no pudiendo en consecuencia calificar como actividad económica la consistente en la gestión de su propio patrimonio realizada por los socios a través de la entidad, al carecer de la finalidad prevista en dicho artículo.

    Los rendimientos obtenidos, al tratarse de dividendos procedentes de acciones, tienen la naturaleza de rendimientos del capital mobiliario, de acuerdo con lo establecido en el artículo 25.1.a) de la LIRPF, que considera como tales a los dividendos.

    Como consecuencia de dicha naturaleza, únicamente serán deducibles los gastos previstos con carácter limitativo en el artículo 26.1 de la LIRPF, entre los que no se encuentran incluidas las retribuciones satisfechas a la consultante en concepto de su actividad de administración, ni las cuotas satisfechas por ésta correspondientes al régimen especial de trabajadores autónomos, ya que dicho artículo limita la deducibilidad de los gastos de administración y depósito de valores negociables, a:
"_aquellos importes que repercutan las empresas de servicios de inversión, entidades de crédito u otras entidades financieras que, de acuerdo con la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, tengan por finalidad retribuir la prestación derivada de la realización por cuenta de sus titulares del servicio de depósito de valores representados en forma de títulos o de la administración de valores representados en anotaciones en cuenta."

    En cuanto a la imputación de dichos rendimientos, el artículo 11.3 de la LIRPF establece que "Los rendimientos del capital se atribuirán a los contribuyentes que, según lo previsto en el artículo 7 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos, de que provengan dichos rendimientos".

    De acuerdo con lo anterior y dado que los socios no han aportado las acciones a la sociedad civil manteniendo cada uno su titularidad, los rendimientos obtenidos deben entenderse directamente obtenidos por sus titulares y en función de dicha titularidad, no operando en consecuencia el régimen de atribución de rentas al no poder entenderse los rendimientos obtenidos por la entidad.

    En caso de que en virtud de los acuerdos adoptados uno de los socios entregue parte de los dividendos de sus acciones al otro socio, el socio titular de la plena propiedad de las acciones de las que proceden dichos dividendos deberá imputarse los correspondientes rendimientos del capital mobiliario, con independencia de la aplicación que dé a las cantidades obtenidas, pudiendo quedarse con dichas cantidades o entregarlas a un tercero de forma onerosa o gratuita.

    En este caso, la entrega de parte de sus dividendos al otro socio, al carecer de contraprestación según los datos aportados, supondría para este último socio una donación sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.



    Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.