Inicio de tantos procedimientos sancionadores como propuestas de liquidación
INICIO DE TANTOS PROCEDIMIENTOS SANCIONADORES COMO PROPUESTAS DE LIQUIDACIÓN.
El propio Art. 22 RD 2063/2004, apartado 4, establece que se iniciarán tantos procedimientos sancionadores como propuestas de liquidación se hayan dictado en el procedimiento de comprobación (gestión o inspección) del que traigan causa. No obstante, cuando exista identidad en los motivos o circunstancias que determinen la apreciación de varias infracciones podrán acumularse la iniciación e instrucción de los distintos procedimientos, aunque deberá dictarse una resolución individualizada para cada uno de ellos.
Además se iniciarán los procedimientos que deban de iniciarse por otras conductas puestas de manifiesto en el curso del procedimiento y que, sin implicar liquidación, sí son constitutivas de infracción tributaria. Hay que pensar que las infracciones se califican, básicamente, en dos grupos:- Infracciones que generan perjuicio económico.
- Infracciones que no generan perjuicio económico. El párrafo anterior se refiere a éstas conductas e infracciones.
El Tribunal Superior de Justicia de Galicia, en resolución 790/2023, de 28 de noviembre, ha abierto la posibilidad de reconocer el derecho de los contribuyentes a cometer un error en la presentación de sus declaraciones sin que este conlleve una sanción por parte de la AEAT. 
En concreto, considera que en el procedimiento sancionador debe regirse, entre otros, por el principio de culpabilidad en el sentido de que incurrir en un error por parte del contribuyente no tiene por qué significar su ánimo o voluntariedad de cometer una infracción; sino que la complejidad, en muchas ocasiones, de los procedimientos tributarios puede inducir a ello y, de servirse sin más de dicho error para imponer una sanción, supondría hacerlo siempre que se produzca un incumplimiento de la normativa tributaria; no siendo esto suficiente. Por lo tanto, debe existir ese componente subjetivo (culpabilidad del contribuyente) a la hora de sancionar, es decir, esa negligencia en la conducta del contribuyente en la presentación de su declaración y que así se justifique debidamente por la AEAT; reconociendo, de esta forma, el derecho del contribuyente a cometer un error. 
En concreto, considera que en el procedimiento sancionador debe regirse, entre otros, por el principio de culpabilidad en el sentido de que incurrir en un error por parte del contribuyente no tiene por qué significar su ánimo o voluntariedad de cometer una infracción; sino que la complejidad, en muchas ocasiones, de los procedimientos tributarios puede inducir a ello y, de servirse sin más de dicho error para imponer una sanción, supondría hacerlo siempre que se produzca un incumplimiento de la normativa tributaria; no siendo esto suficiente. Por lo tanto, debe existir ese componente subjetivo (culpabilidad del contribuyente) a la hora de sancionar, es decir, esa negligencia en la conducta del contribuyente en la presentación de su declaración y que así se justifique debidamente por la AEAT; reconociendo, de esta forma, el derecho del contribuyente a cometer un error. En relación con la motivación en el procedimiento sancionador tributario, el TEAC se pronuncia, en Resolución 02599/2020, en los siguientes términos:
La motivación de la culpabilidad ha de hacer referencia específica e individualizada a los hechos concurrentes en el caso concreto de que se trate, los cuales deben describirse con detalle, dándose razón de su prueba.
Su falta o insuficiencia no es un defecto meramente formal, sino que determina la invalidez del acuerdo sancionador, siendo el vicio insubsanable.
Su falta o insuficiencia no es un defecto meramente formal, sino que determina la invalidez del acuerdo sancionador, siendo el vicio insubsanable.
Legislación
Art. 22 RD 2063/2004 RPST. Iniciación del Procedimiento Sancionador.Comentarios
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