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Boletín nº19 09/05/2023

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Mazazo del Tribunal Supremo a la AEAT: Modifica la forma de calcular las Sanciones Tributarias.

Javier Gómez, Departamento de Contabilidad y Fiscalidad de Supercontable.com - 08/05/2023

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Duro golpe "en la línea de flotación" de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria -AEAT- el que le ha propugnado el Tribunal Supremo -TS- en su Resolución nº 462/2023 de 11 de Abril de 2023, al modificar la forma de calcular el porcentaje de perjuicio económico que sufre la AEAT al graduar las sanciones, obligando a utilizar la cuota líquida del impuesto y no la cuota diferencial, es decir, que se tome en consideración, como parte de la deuda satisfecha, el importe de los pagos a cuenta, retenciones o pagos fraccionados efectuados.

Esta nueva forma de realizar el cálculo de graduación de las sanciones con perjuicio económico, resulta muy beneficiosa para el contribuyente y consecuentemente contraria a los intereses recaudatorios de la Administración tributaria.

Recordemos a nuestros lectores que el artículo 187 de la Ley 58/2003 General Tributaria -LGT-  establece unos criterios de graduación de las sanciones tributarias que, será aplicables simultáneamente, y responden a:

  1. Comisión repetida de infracciones tributarias.
  2. Perjuicio económico para la Hacienda Pública.
  3. Incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación.
  4. Acuerdo o conformidad del interesado.

En este sentido, de acuerdo con el artículo 187.1.b) LGT mide el incremento que podrá aplicarse sobre una sanción (criterio de graduación), que por el perjuicio económico que sufre la Administración, se puede aplicar a un determinado contribuyente, y este incremento vendrá dado por el porcentaje que resultante de la relación existente entre:

  1. La base de la sanción y
  2. La cuantía total que hubiera debido ingresarse en la autoliquidación o por la adecuada declaración del tributo o el importe de la devolución inicialmente obtenida.
Perjuicio Económico = Base de la Sanción Cuantía Total que debió ingresarse (AEAT entiende cuota diferencial)

Así, en estos casos, la sanción mínima se incrementará en el porcentaje que corresponda según:

Perjuicio Económico Incremento de la Sanción
Superior al 10% e inferior o igual al 25% 10 puntos porcentuales
Superior al 25% e inferior o igual al 50% 15 puntos porcentuales
Superior al 50% e inferior o igual al 75% 20 puntos porcentuales
Superior al 75% 25 puntos porcentuales

Pues bien, lo que viene a "torpedear" el Tribunal Supremo (con dos votos particulares) es el denominador de la fórmula que hemos señalado en párrafos anteriores. Así, utilizado el caso que podemos encontrar en la propia Resolución nº 462/2023, realizamos una comparativa de los efectos que supone utilizar la cuota líquida en vez de la cuota diferencial para calcular el porcentaje de graduación de una sanción por el perjuicio económico que se le ocasione a la Administración tributaria según el artículo 187.1.b) LGT:

AEAT Tribunal Supremo
Resolución nº 462/2023
Cuota Líquida 160.102,49 euros (A)
Retenciones, pagos a cuenta y pagos fraccionados 58.622,21 Euros
Cuota Diferencial 101.480,28 Euros (B)
Autoliquidación Presentada + 2.811,03 Euros
Base de la Sanción 98.669,25 Euros (C)
Perjuicio Económico 97,2%
((C)/(B)) x 100
61,6%
((C)/(A)) x 100
Incremento de la Sanción 25 puntos
Superior al 75%
20 puntos
Tramo entre 50% y 75%

Para el TS:

La mención del art. 187.1.b) LGT referente a "cuantía total que hubiera debido ingresarse en la autoliquidación" debe entenderse hecha a la cuota líquida del impuesto.

Como podemos observar de la comparativa presentada, el cambio en el denominador (cuota diferencial por cuota líquida) implica una menor graduación en el perjuicio económico ocasionado a la Administración tributaria y consecuentemente reducir (en este caso en 5 puntos porcentuales) el importe de la sanción que puede ser aplicada a un contribuyente en un caso (para cualquier tributo) en el que tenga cabida la aplicación del artículo 187.1.b) LGT. Ya simplemente es que cada uno de nosotros, en un caso que "tengamos a mano en estos momentos" y donde se nos esté aplicando este criterio de graduación, hagamos los cálculos en los términos representados y veamos el ahorro económico que puede suponer aplicar este nuevo criterio del TS.

Para el TS los pagos fraccionados efectuados legalmente han de tenerse en cuenta, como parte integrante de la deuda tributaria, a los efectos de la determinación exacta del perjuicio económico como circunstancia agravante de la sanción, al margen de las consecuencias que procedieran, en su caso, en relación con los incumplimientos de tal deber.

Concluyendo:

Esta Sentencia resulta muy importante y significativa hasta el punto que en ella misma se reconoce que la cuestión planteada (en casación) es susceptible de afectar a un gran número de situaciones puesto que se proyecta potencialmente sobre cualquier procedimiento sancionador en el que resulte de aplicación el criterio de graduación previsto en dicho precepto y en el que, de conformidad con la normativa reguladora del tributo, resulte posible que las cuotas líquida y diferencial impliquen cuantías diferentes. Así ocurre en el Impuesto sobre Sociedades (sobre el que versa el litigio objeto de la Resolución) pero también en otros tributos, como por ejemplo, el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.