Consulta número: V1271-19 - Fecha: 05/06/2019
Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

NORMATIVA LIS, LIS, Ley 27/2014, arts: 76.1.a) y 89.2.


    La entidad consultante es la sociedad dominante de un grupo fiscal consolidado que tiene como actividades principales, por una parte, el arrendamiento de bienes inmuebles, concretamente la entidad tiene alquilados locales, oficinas y viviendas contando para ello con los medios materiales y humanos necesarios para el desarrollo de su actividad y, por otra parte, desarrolla la actividad de holding con las entidades dependientes con las que forma grupo. En concreto, participa en las siguientes entidades:

    -En el 95% de la entidad X.

    -En el 100% de la entidad X1.

    Además de estas actividades, desarrolla la actividad de gestión de edificios históricos mediante su participación en la entidad X1, propietaria de un edificio singular, declarado Monumento Histórico Artístico de interés nacional.

    La entidad consultante está en negociaciones con otra entidad Y para la adquisición de sus filiales Y1 e Y2, de las que ostenta el 100% de su capital social a fecha actual.

    Las entidades citadas no tienen vinculación alguna con la sociedad consultante y la operación de compraventa, por imposición de la entidad vendedora, está condicionada a la venta del 100% del capital de las citadas entidades filiales.

    Las sociedades Y1 e Y2 tienen como actividad económica el arrendamiento de bienes inmuebles, en concreto, el arrendamiento de oficinas y locales comerciales, no disponiendo de personal contratado directamente por ellas para realizar dicha actividad.

    Asimismo, la entidad Y1 tiene bases imponibles negativas pendientes de compensación correspondientes al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015 y la entidad Y2 tiene bases imponibles negativas pendientes de compensación correspondientes al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015.

    La sociedad Y desarrolla la actividad de arrendamiento, transmisión, gestión de bienes inmuebles ya sea directamente o a través de la participación de entidades con la misma actividad, así como actividades de promoción inmobiliaria.

    La entidad Y cuenta con medios materiales y humanos necesarios para el desarrollo de la actividad de arrendamiento de inmuebles, habiendo suscrito con las entidades Y1 e Y2 un contrato de servicios integrales para el desarrollo de la citada actividad de arrendamiento, de forma que la entidad holding, mediante sus medios materiales y humanos, realiza y gestiona los contratos de arrendamiento de las sociedades filiales.

    En concreto, el contrato de servicios citado prevé la prestación de servicios corporativos para asegurar que todas las obligaciones tributarias, de seguridad social, empleo, inmobiliarias y administrativas sean cumplidas por las entidades.

    Dichos servicios corporativos incluyen, entre otros, los siguientes:

    - Supervisión de los registros contables, revisar los estados financieros anuales y todos los cálculos de impuestos corporativos y documentos relacionados y correspondencia con las autoridades fiscales de acuerdo con los requisitos de todas las leyes aplicables y principios contables generalmente aceptados aplicables en España.

    - Preparar informes de valoración de activos, según lo soliciten los órganos de gobierno del accionista único, y controlar las operaciones diarias de las entidades.

    - Realizar todos y cada uno de los demás servicios de carácter general de gestión que se consideren en beneficio de la actividad de la entidad.

    Se pretende realizar una operación de reestructuración consistente en realizar una operación de fusión por absorción, en virtud de la cual la entidad consultante procederá a absorber a las entidades Y1 e Y2, que se disolverán sin liquidación traspasando todo su patrimonio a la sociedad absorbente.

    Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son simplificar y racionalizar la estructura societaria que se producirá una vez se adquirieran las entidades descritas con el fin de centralizar en una única sociedad cabecera la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles, optimizar los recursos disponibles correspondientes a los elementos materiales y factores humanos evitando ineficiencias en el desarrollo de la actividad y el evidente sobrecoste que se produce, reducir las tareas administrativas y de gestión evitando la duplicidad de obligaciones contables, mercantiles y fiscales que se van a producir al existir varias sociedades con la misma actividad económica e integrar los activos inmobiliarios de la entidad resultando una gestión más coordinada, más eficaz, y con la finalidad de que la concentración de activos mejore la solvencia e imagen del grupo empresarial.


    Si la operación descrita se podría acoger al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.


    El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

    Al respecto, el artículo 76.1.c) de la LIS establece que:

    "1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:

    "c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social."

    En primer lugar, es necesario analizar si la operación mencionada en el escrito de consulta puede aplicar el régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS.

    En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.

    Por tanto, si la operación se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009 y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1.c) de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la mencionada Ley, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

    Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

    "2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal.

    En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

    Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS.

    El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

    Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

    En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de simplificar y racionalizar la estructura societaria que se producirá una vez se adquirieran las entidades descritas con el fin de centralizar en una única sociedad cabecera la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles, optimizar los recursos disponibles correspondientes a los elementos materiales y factores humanos evitando ineficiencias en el desarrollo de la actividad y el evidente sobrecoste que se produce, reducir las tareas administrativas y de gestión evitando la duplicidad de obligaciones contables, mercantiles y fiscales que se van a producir al existir varias sociedades con la misma actividad económica e integrar los activos inmobiliarios de la entidad resultando una gestión más coordinada, más eficaz, y con la finalidad de que la concentración de activos mejore la solvencia e imagen del grupo empresarial.

    Si bien estos motivos podrían considerarse válidos a efectos de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS, cabe señalar que en el escrito de consulta no se especifica si los motivos económicos aducidos para realizar la fusión concurren, asimismo, en relación con la actividad realizada por la entidad X que, sin embargo, no es objeto de tal reestructuración.

    El hecho de que la que las entidades absorbidas cuenten con bases imponibles negativas pendientes de compensar no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal especial, en la medida en que tras la operación de fusión se continúen realizando las actividades que venían realizando las entidades intervinientes en la fusión, redundado la operación en beneficio de dichas entidades, por cuanto se refuerce y mejore la situación financiera de las actividades resultantes de la fusión y no se realice la misma en un momento temporal dentro de un plan de liquidación de alguna de las actividades desarrolladas por dichas entidades o de los elementos necesarios para ello.



    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.