Consulta V0709-13. Posibilidad de acogerse a la exención prevista en el artículo 21 del TRLIS
| Consulta número: V0709-13 - Fecha: 06/03/2013 |  |
| Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas |
DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS
La entidad consultante es propietaria del 50% del capital social de una sociedad portuguesa, dicha participación aparece reflejada en el balance. Surge la posibilidad de proceder a la venta de esas participaciones con la obtención de una plusvalía. CUESTIÓN PLANTEADA
1. Si es posible acogerse a la exención prevista en el artículo 21 del TRLIS, teniendo en cuenta que la sociedad portuguesa exporta toda su producción a España. 2. Si, en el caso de que haya que integrar esa renta en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, la consultante podría aplicar la deducción prevista en el artículo 42 del TRLIS como consecuencia de la adquisición de un activo inmobiliario con parte de la plusvalía obtenida, y qué plazos fija la normativa. CONTESTACIÓN COMPLETA
El artículo 21 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), en su nueva redacción dada por el Real Decreto-Ley 12/2012, de 30 de marzo (BOE de 29 de marzo), por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público, en vigor para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2012, establece que: "1. Estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades no residentes en territorio español, cuando se cumplan los siguientes requisitos: a. Que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad no residente sea, al menos, del cinco % . La participación correspondiente se deberá poseer de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se deberá mantener posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo. Para el cómputo del plazo se tendrá también en cuenta el período en que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otras entidades que reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades. b. Que la entidad participada haya estado gravada por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios que se reparten o en los que se participa. A estos efectos, se tendrán en cuenta aquellos tributos extranjeros que hayan tenido por finalidad la imposición de la renta obtenida por la entidad participada, siquiera sea parcialmente, con independencia de que el objeto del tributo lo constituya la propia renta, los ingresos o cualquier otro elemento indiciario de aquélla. Se considerará cumplido este requisito, cuando la entidad participada sea residente en un país con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información. En ningún caso se aplicará lo dispuesto en este artículo cuando la entidad participada sea residente en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, excepto que resida en un Estado miembro de la Unión Europea y el sujeto pasivo acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades empresariales. c. Que los beneficios que se reparten o en los que se participa procedan de la realización de actividades empresariales en el extranjero. Sólo se considerará cumplido este requisito cuando al menos el 85 % de los ingresos del ejercicio correspondan a: 1º Rentas que se hayan obtenido en el extranjero y que no estén comprendidas entre aquellas clases de renta a que se refiere el apartado 2 del artículo 107 como susceptibles de ser incluidas en la base imponible por aplicación del régimen de transparencia fiscal internacional. En cualquier caso, las rentas derivadas de la participación en los beneficios de otras entidades, o de la transmisión de los valores o participaciones correspondientes, habrán de cumplir los requisitos del párrafo 2.º siguiente. En particular, a estos efectos, se considerarán obtenidas en el extranjero las rentas procedentes de las siguientes actividades: 1ª Comercio al por mayor, cuando los bienes sean puestos a disposición de los adquirentes en el país o territorio en el que resida la entidad participada o en cualquier otro país o territorio diferente del español, siempre que las operaciones se efectúen a través de la organización de medios personales y materiales de que disponga la entidad participada. 2ª Servicios, cuando sean utilizados en el país o territorio en el que resida la entidad participada o en cualquier otro país o territorio diferente del español, siempre que se efectúen a través de la organización de medios personales y materiales de que disponga la entidad participada. 3ª (...). 4ª (...). 2º Dividendos o participaciones en beneficios de otras entidades no residentes respecto de las cuales el sujeto pasivo tenga una participación indirecta que cumpla los requisitos de porcentaje y antigüedad previstos en el párrafo a), cuando los referidos beneficios y entidades cumplan a su vez, los requisitos establecidos en los demás párrafos de este apartado. Asimismo, rentas derivadas de la transmisión de la participación en dichas entidades no residentes, cuando se cumplan los requisitos del apartado siguiente. Para la aplicación de este artículo, en el caso de distribución de reservas se atenderá a la designación contenida en el acuerdo social y, en su defecto, se considerarán aplicadas las últimas cantidades abonadas a dichas reservas. 2. Estará exenta la renta obtenida en la transmisión de la participación en una entidad no residente en territorio español, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado anterior. El mismo régimen se aplicará a la renta obtenida en los supuestos de separación del socio o disolución de la entidad. El requisito previsto en el párrafo a) del apartado anterior deberá cumplirse el día en que se produzca la transmisión. Los requisitos previstos en los párrafos b) y c) deberán ser cumplidos en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación. No obstante, en el caso de que los requisitos previstos en los párrafos b) o c) no se cumplieran en alguno o algunos de los ejercicios de tenencia de la participación, la exención prevista en este apartado se aplicará de acuerdo con las siguientes reglas: · Respecto de aquella parte de la renta que se corresponda con un incremento neto de beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación, se considerará exenta aquella parte que se corresponda con los beneficios generados en aquellos ejercicios en los que se cumplan conjuntamente los requisitos establecidos en los párrafos b) y c) del apartado anterior. · Respecto de aquella parte de la renta que no se corresponda con un incremento neto de beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación, la misma se entenderá generada de forma lineal, salvo prueba en contrario, durante el tiempo de tenencia de la participación, considerándose exenta aquella parte que proporcionalmente se corresponda con la tenencia en los ejercicios en que se hayan cumplido conjuntamente los requisitos establecidos en los párrafos b) y c) del apartado anterior. La parte de la renta que no tenga derecho a la exención prevista en el párrafo anterior se integrará en la base imponible, teniendo derecho a la deducción establecida en el artículo 31 de esta Ley. No obstante, a los efectos de lo establecido en el párrafo a) del apartado 1 del citado artículo, se tomará exclusivamente el importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto, por la parte que proporcionalmente se corresponda con la renta que no tenga derecho a la exención correspondiente a aquellos ejercicios en que no se hayan cumplido los requisitos establecidos en los párrafos b) o c) del apartado anterior, en relación con la renta total obtenida en la transmisión de la participación. Cuando la participación en la entidad no residente hubiera sido valorada conforme a las reglas del régimen especial del capítulo VIII del título VII de esta Ley, se aplicará la exención en las condiciones establecidas en el párrafo d) de este apartado. No se aplicará la exención cuando el adquirente resida en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. En los siguientes supuestos, la aplicación de la exención tendrá las especialidades que se indican a continuación: (...) 3. No se aplicará la exención prevista en este artículo: a. A las rentas de fuente extranjera obtenidas por agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y por uniones temporales de empresas. b. A las rentas de fuente extranjera procedentes de entidades que desarrollen su actividad en el extranjero con la finalidad principal de disfrutar del régimen fiscal previsto en este artículo. Se presumirá que concurre dicha circunstancia cuando la misma actividad que desarrolla la filial en el extranjero, en relación con el mismo mercado, se hubiera desarrollado con anterioridad en España por otra entidad, que haya cesado en la referida actividad y que guarde con aquélla alguna de las relaciones a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, salvo que se pruebe la existencia de otro motivo económico válido. c. A las rentas de fuente extranjera que la entidad integre en su base imponible y en relación con las cuales opte por aplicar, si procede, la deducción establecida en los artículos 31 ó 32 de esta Ley. (...).". Por tanto, la aplicación de dicha exención exige el cumplimiento de los siguientes requisitos: Primero: Participación significativa de al menos un 5% y antigüedad de la misma en el momento de la transmisión durante, al menos, un año. De acuerdo con los hechos manifestados por la consultante, el porcentaje de participación ostentado en la sociedad no-residente alcanza el 50%, no obstante, en el escrito de la consulta no se hace referencia al tiempo durante el cual la consultante ha ostentado dicha participación. Por tanto, en caso de que la consultante hubiera poseído durante, al menos, un año un porcentaje de participación significativa superior o igual al 5%, se entenderá cumplido el requisito previsto en el artículo 21.1.a) del TRLIS Segundo: Tributación por un impuesto análogo o equivalente al Impuesto sobre Sociedades en el país de residencia de la participada. Asimismo, la norma señala que considerará cumplido dicho requisito cuando la entidad participada sea residente en un país con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información. En este punto conviene señalar que el Reino de España y la República Portuguesa suscribieron un Convenio para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y Protocolo, firmado en Madrid el 26 de octubre de 1993 (BOE de 7 de noviembre de 1995), con cláusula de intercambio de información (artículo 26 del Convenio). Por tanto, en la medida que la sociedad participada reside en un país con el que existe un convenio para evitar la doble imposición con cláusula de intercambio de información, y el mismo resulte aplicable a la entidad participada, se entiende que dicha entidad ha estado gravada por un impuesto extranjero de naturaleza análoga al Impuesto sobre Sociedades español. Tercero: los beneficios de la entidad participada procedan de la realización de actividades empresariales en el extranjero. A estos efectos, el artículo 21.1.c) del TRLIS, no establece restricción alguna en relación con las actividades productivas en la medida en que la misma sea realizada en el extranjero. Es decir, en una actividad productiva, el hecho de que el adquirente del resultado de dicha actividad sea residente en territorio español no distorsiona la aplicación del régimen de exención, ya que la propia actividad productiva se realiza en el extranjero. Esto es, en el caso consultado, los ingresos que obtiene la sociedad portuguesa por la exportación de los bienes producidos por ella fuera del territorio español, se consideran ingresos de la actividad productiva que cumplen los requisitos del párrafo c) del apartado 1 de dicho artículo, cualquiera que sea el lugar de residencia de las personas o entidades adquirentes de dichos bienes. En definitiva, en el caso de que se cumplieran los requisitos mencionados, la consultante podrá aplicar la exención respecto de las rentas obtenidas como consecuencia de la transmisión de las participaciones en la sociedad residente en Portugal conforme al artículo 21 del TRLIS, sin perjuicio de que pudiera resultar de aplicación alguna de las excepciones recogidas en dicho artículo, en especial las de su apartado 3. En cualquier caso, estas circunstancias son cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho en los términos establecidos en los artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (BOE 18 de diciembre), General Tributaria, y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria. En la medida en que se cumplan los referidos requisitos establecidos en el artículo 21 del TRLIS y se aplique la exención recogida en el mismo, no procederá la aplicación de lo dispuesto en el artículo 42 del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.Legislación
Art.21 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.¿Tienes una duda? SuperContable te sacará de este apuro.
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