Consulta IS vinculante. Amortizacion de la revalorización fiscal producida en un proceso de fusión

NUM-CONSULTA V1912-06
FECHA-SALIDA 26/09/2006
ORGANO SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
NORMATIVA TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83


    
DESCRIPCIÓN-HECHOS


    La entidad consultante se encuentra inmersa en un proceso de fusión por el que absorberá a una sociedad S de la que ostenta la totalidad del capital social.

    Esta operación de fusión se pretende acoger al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.

    La sociedad S se dedica a la actividad de transporte por ferrocarril y alquiler de medios de transporte (vagones) y en su activo figuran, en perfecto estado de uso, algunos vagones que aparecen totalmente amortizados y con un valor neto contable de cero euros. Se han aplicado los coeficientes de amortización lineal establecidos en las tablas de amortización oficialmente aprobadas, utilizando normalmente el coeficiente máximo, y respecto de algunos de los vagones ha transcurrido incluso el período máximo de amortización establecido en las tablas.
    
    De conformidad con el artículo 89 del TRLIS, la diferencia entra el precio de adquisición de la participación en la sociedad S y su valor teórico habrá de imputarse, parcial o totalmente a los referidos vagones, teniendo dicha revalorización efectos fiscales. Se ha solicitado la tasación de un experto independiente que ha confirmado la procedencia de dicha revalorización.

    
CUESTIÓN-PLANTEADA


    Cuál es el procedimiento y el período máximo y mínimo de tiempo en el que haya de amortizarse la revalorización fiscal producida en el proceso de fusión de los activos comentados, incluyendo el supuesto en que el período máximo de vida útil según las tablas oficiales haya transcurrido en su totalidad.

    
CONTESTACIÓN-COMPLETA


    Es necesario señalar que no es objeto de la presente contestación determinar la procedencia de la aplicación al supuesto planteado del régimen especial contemplado en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

    Por tanto, siempre que la operación de fusión descrita en el escrito de consulta cumpla los requisitos exigidos para las operaciones de esta naturaleza por los artículos 83 y siguientes del TRLIS, la diferencia entre el precio de adquisición de la participación en la sociedad S, que se anula como consecuencia de la operación de fusión, y el valor teórico de dicha participación, tendrá efectos fiscales, en particular, la parte de la misma imputable a elementos del inmovilizado adquirido.

    Así, caso de que a efectos contables y fiscales se impute un mayor valor al inmovilizado material señalado en el escrito de consulta, correspondiente a vagones que aparecen total o parcialmente amortizados, a los que se han aplicado los coeficientes de amortización lineal establecidos en las tablas de amortización oficialmente aprobadas, utilizando normalmente el coeficiente máximo, y habiendo transcurrido respecto de algunos de los vagones incluso el período máximo de amortización permitido por las tablas, cumpliéndose los requisitos establecidos en el artículo 89.3 del TRLIS, la deducción fiscal de la amortización contable correspondiente a ese mayor valor se regulará por lo establecido en el artículo 1.7 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS), aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio. Dicho artículo establece que:

"7. Cuando las renovaciones, ampliaciones o mejoras de los elementos patrimoniales del inmovilizado material se incorporen a dicho inmovilizado, el importe de las mismas se amortizará durante los períodos impositivos que resten para completar la vida útil de los referidos elementos patrimoniales. A tal efecto, se imputará a cada período impositivo el resultado de aplicar al importe de las renovaciones, ampliaciones o mejoras el coeficiente resultante de dividir la amortización contabilizada del elemento patrimonial practicada en cada período impositivo, en la medida en que se corresponda con la depreciación efectiva, entre el valor contable que dicho elemento patrimonial tenía al inicio del período impositivo en el que se realizaron las operaciones de renovación, ampliación o mejora.

    Los elementos patrimoniales que han sido objeto de las operaciones de renovación, ampliación o mejora, continuarán amortizándose según el método que se venía aplicando con anterioridad a la realización de las mismas.

    Cuando las operaciones mencionadas en este apartado determinen un alargamiento de la vida útil estimada del activo, dicho alargamiento deberá tenerse en cuenta a los efectos de la amortización del elemento patrimonial y del importe de la renovación, ampliación o mejora."

    Por su parte, el artículo 1.8 del RIS establece que "las reglas del apartado anterior también se aplicarán en el supuesto de revalorizaciones contables realizadas en virtud de normas legales o reglamentarias que obliguen a incluir su importe en el resultado contable".


    Estos preceptos serían de aplicación al caso planteado siempre que la revalorización esté amparada en la normativa contable sobre el registro de esta operación de fusión, siendo que su importe se ha incluido en el resultado contable, si bien en este caso no en el resultado de la consultante sino en el del anterior tenedor de la participación en la sociedad S, dado que se adquiere por un precio superior a su valor teórico.

    En consecuencia, tratándose de elementos del inmovilizado parcialmente amortizados, dicha revalorización se amortizará según los criterios establecidos en el citado artículo 1.7 del RIS. Caso de elementos totalmente amortizados, aún cuando haya transcurrido el periodo máximo de amortización según tablas, deberá determinarse la vida útil que realmente tengan dichos elementos, debiendo amortizarse el importe de la revalorización en los periodos impositivos correspondientes a la referida vida útil, siempre que la amortización esté contabilizada como gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias, de acuerdo con lo establecido en el artículo 19 del TRLIS.

    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.



Art.83 RDL 4/2004 Impuesto sobre Sociedades.

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