Consulta vinculante V0684-24. Imputación por ambos cónyuges en la declaración de la renta de los gastos de guardería.
| Consulta número: V0684-24 - Fecha: 15/04/2024 |  |
| Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Físicas |
DESCRIPCIÓN-HECHOS
La consultante está divorciada, y durante 2023, en cuanto a su hija se refiere, tuvo desde el 1 enero hasta el 8 de mayo la guarda y custodia en exclusiva -según parece deducirse de la lectura de su escrito-, y desde el 9 de mayo hasta el 31 de diciembre tuvo la guarda y custodia compartida. De enero a mayo los gastos de guardería, 85 euros al mes, los pagó la consultante, pero de junio a diciembre, el padre pagó un 55% de la cuota de guardería y la consulante un 45%. CUESTIÓN-PLANTEADA
Respecto a la casilla 613 "Incremento por gastos en guardería o centros de educación infantil autorizados" de su declaración de IRPF-2023, se cuestiona si sólo puede incluir los gastos de guardería satisfechos por la propia consultante, o también puede incluir los gastos de guardería satisfechos por el otro progenitor.CONTESTACIÓN-COMPLETA
Para la presente contestación se parte de la premisa, de que, tal y como parece desprenderse de los datos de su escrito, la consultante cumple con todos los requisitos legales para poder aplicar en su declaración de IRPF-2023, tanto la deducción por maternidad que se regula en el apartado 1 del artículo 81 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante, LIRPF, en su redacción que está en vigor a partir de 1 de enero de 2023, como el incremento de la deducción por gastos en guardería o centros de educación infantil autorizado que se establece en el apartado 2 de dicho precepto. A este respecto, recientemente, el Tribunal Supremo en sentencia 7/2024, de 8 de enero de 2024, establece lo siguiente:SEXTO.- El juicio de la Sala.(...)La interpretación que propugna la Administración tributaria respecto a la expresión "guarderías o centros de educación infantil autorizados" contenida en el artículo 81.2, párrafo 1º, de la Ley del IRPF, supone condicionar la aplicabilidad del incremento del importe de la deducción por maternidad en este otra modalidad por gastos de custodia, a que la autorización exigida por el citado precepto a las guarderías o centros de educación infantil sea, en todo caso, la otorgada por la Administración educativa correspondiente.No es ajustada a Derecho la posición de la Administración tributaria. La interpretación gramatical del párrafo primero del art. 81.2 LIRPF es clara, ya que se utiliza la conjunción coordinante o entre dos tipos de centros - guarderías o centros de educación infantil autorizados-, siendo así que pese a que se trata de establecimientos de distinta naturaleza, son equiparados por la norma respecto a los servicios de custodia de los menores, que es el gasto por cuya realización la norma tributaria establece el derecho a la deducción.(...)SÉPTIMO.- Doctrina jurisprudencial y resolución de las pretensiones.De conformidad con lo razonado, fijamos como doctrina jurisprudencial que la expresión «guarderías o centros de educación infantil autorizados» contenida en el artículo 81.2, párrafo 1º, de la Ley del IRPF que condiciona la aplicabilidad del incremento del importe de la deducción por maternidad debe entenderse en el sentido de que la autorización exigida por el citado precepto a las guarderías o centros de educación infantil no es la otorgada por la Administración educativa correspondiente, que tanto solo será exigible a los centros de educación infantil, sino la que resulte precisa para la apertura y funcionamiento de la actividad de custodia de menores en guarderías, según las disposiciones normativas aplicables a este tipo de centros.
De acuerdo con lo establecido en dicha sentencia, para resolver esta consulta, se parte asimismo de la premisa de que la guardería a la que se alude en su escrito consulta, ostenta en 2023 de la autorización precisa para la apertura y funcionamiento de la actividad de custodia de menores en guarderías, según las disposiciones normativas aplicables a este tipo de centros, o bien se trata de un centro de educación infantil autorizado por la Administración Educativa correspondiente. Por otro lado, la deducción por maternidad se encuentra regulada en el artículo 81 de la LIRPF, recientemente modificado por el artículo 64 de la Ley 31/2022, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2023 (BOE de 24 de diciembre de 2022) -en adelante, LPGE-2023-, en vigor a partir de 1 de enero de 2023, estableciendo lo siguiente:1. Las mujeres con hijos menores de tres años con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de esta ley, que en el momento del nacimiento del menor perciban prestaciones contributivas o asistenciales del sistema de protección de desempleo, o que en dicho momento o en cualquier momento posterior estén dadas de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad con un período mínimo, en este último caso, de 30 días cotizados, podrán minorar la cuota diferencial de este Impuesto hasta en 1.200 euros anuales por cada hijo menor de tres años hasta que el menor alcance los tres años de edad. En los supuestos de adopción o acogimiento, tanto preadoptivo como permanente, la deducción se podrá practicar, con independencia de la edad del menor, durante los tres años siguientes a la fecha de la inscripción en el Registro Civil.Cuando la inscripción no sea necesaria, la deducción se podrá practicar durante los tres años posteriores a la fecha de la resolución judicial o administrativa que la declare.En caso de fallecimiento de la madre, o cuando la guarda y custodia se atribuya de forma exclusiva al padre o, en su caso, a un tutor, siempre que cumpla los requisitos previstos en este artículo, este tendrá derecho a la práctica de la deducción pendiente.2. El importe de la deducción a que se refiere el apartado 1 anterior se podrá incrementar hasta en 1.000 euros adicionales cuando el contribuyente que tenga derecho a la misma hubiera satisfecho en el período impositivo gastos de custodia del hijo menor de tres años en guarderías o centros de educación infantil autorizados.En el período impositivo en que el hijo menor cumpla tres años, el incremento previsto en este apartado podrá resultar de aplicación respecto de los gastos incurridos con posterioridad al cumplimiento de dicha edad hasta el mes anterior a aquel en el que pueda comenzar el segundo ciclo de educación infantil.A estos efectos se entenderán por gastos de custodia las cantidades satisfechas a guarderías y centros de educación infantil por la preinscripción y matrícula de dichos menores, la asistencia, en horario general y ampliado, y la alimentación, siempre que se hayan producido por meses completos y no tuvieran la consideración de rendimientos del trabajo en especie exentos por aplicación de lo dispuesto en las letras b) o d) del apartado 3 del artículo 42 de esta ley.3. La deducción prevista en el apartado 1 anterior se calculará de forma proporcional al número de meses del periodo impositivo posteriores al momento en el que se cumplen los requisitos señalados en el apartado 1 anterior, en los que la mujer tenga derecho al mínimo por descendientes por ese menor de tres años, siempre que durante dichos meses no se perciba por ninguno de los progenitores en relación con dicho descendiente el complemento de ayuda para la infancia previsto en la Ley 19/2021, de 20 de diciembre, por la que se establece el ingreso mínimo vital.Cuando tenga derecho a la deducción en relación con ese descendiente por haberse dado de alta en la Seguridad Social o mutualidad con posterioridad al nacimiento del menor, la deducción correspondiente al mes en el que se cumpla el período de cotización de 30 días al que se refiere el apartado 1 anterior, se incrementará en 150 euros.El incremento de la deducción previsto en el apartado 2 anterior se calculará de forma proporcional al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos de los apartados 1 y 2 anteriores, salvo el relativo a que sea menor de tres años en los meses a los que se refiere el segundo párrafo del apartado 2 anterior, y tendrá como límite el importe total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho en dicho período a la guardería o centro educativo en relación con ese hijo.4. Se podrá solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el abono del importe de la deducción previsto en el apartado 1 anterior de forma anticipada. En estos supuestos, no se minorará la cuota diferencial del impuesto.5. Reglamentariamente se regularán el procedimiento y las condiciones para tener derecho a la práctica de esta deducción, los supuestos en que se pueda solicitar de forma anticipada su abono y las obligaciones de información a cumplir por las guarderías o centros infantiles.
Por otro lado, en el artículo 60 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, recientemente modificado por el art. 1.2 del Real Decreto 1008/2023, de 5 de diciembre, en vigor a partir del 7 de diciembre de 2023 (BOE de 6 de diciembre de 2023), se regula el procedimiento para la práctica de la deducción por maternidad y su pago anticipado y para la aplicación del incremento de dicha deducción:1. Las mujeres con hijos menores de tres años con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 de la Ley del Impuesto, que en el momento del nacimiento del menor perciban prestaciones contributivas o asistenciales del sistema de protección de desempleo, o que en dicho momento o en cualquier momento posterior estén dadas de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad con un período mínimo, en este último caso, de 30 días cotizados, podrán aplicar la deducción por maternidad regulada en el apartado 1 del artículo 81 de Ley del Impuesto.A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, en los supuestos de adopción, acogimiento permanente o delegación de guarda para la convivencia se atenderá a la fecha de su inscripción en el Registro Civil en lugar de la fecha de nacimiento del menor. Cuando la inscripción no sea necesaria, se atenderá a la fecha de la resolución judicial o administrativa que la declare.El incremento de la deducción previsto en el apartado 2 del artículo 81 de la Ley del Impuesto se aplicará proporcionalmente al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos de los apartados 1 y 2 del citado artículo. No obstante, en el período impositivo en que el hijo menor cumpla tres años, el número de meses de dicho ejercicio se ampliará, en caso de cumplimiento del resto de requisitos, a los meses posteriores al cumplimiento de dicha edad hasta el mes anterior a aquél en el que pueda comenzar el segundo ciclo de educación infantil.El referido incremento tendrá como límite anual para cada hijo el importe anual total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho en dicho período a la guardería o centro educativo en relación con ese hijo, sea o no por meses completos.A efectos de determinar el importe total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho, se considerará tanto el importe pagado por la madre o el contribuyente con derecho al referido incremento, como el satisfecho por el otro progenitor, adoptante, tutor, guardador con fines de adopción o acogedor.2. A efectos del cómputo del número de meses para el cálculo del importe de la deducción o el incremento a que se refiere el apartado anterior se tendrán en cuenta las siguientes reglas:1.ª La determinación de los hijos se realizará de acuerdo con su situación el último día de cada mes.2.ª A los efectos del cálculo de la deducción, se computará el mes correspondiente al momento en el que se cumplan los requisitos previstos en el apartado 1 del artículo 81 de la Ley del Impuesto.3.ª A los efectos del incremento de la deducción por maternidad, los meses a tomar en consideración serán exclusivamente aquéllos en los que los gastos abonados se efectúen por mes completo. A estos efectos, se entenderán incluidos los meses contratados por completo aun cuando parte de los mismos tengan el carácter de no lectivos.3. Cuando tenga lugar la adopción de un menor que hubiera estado en régimen de acogimiento o de delegación de guarda para la convivencia preadoptiva, o se produzca un cambio en la situación del acogimiento, la deducción por maternidad se practicará durante el tiempo que reste hasta agotar el plazo máximo de los tres años a que se refiere el apartado 1 del artículo 81 de la Ley del Impuesto.4. En el supuesto de existencia de varios contribuyentes con derecho a la aplicación de la deducción por maternidad o su incremento respecto del mismo acogido¸menor cuya guarda ha sido delegada para la convivencia preadoptiva o tutelado, su importe se prorrateará entre ellos por partes iguales.5. Los contribuyentes con derecho a la aplicación de la deducción por maternidad regulada en el apartado 1 del artículo 81 de la Ley del Impuesto podrán solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria su abono de forma anticipada, teniendo en cuenta que:1.º La tramitación del abono anticipado se efectuará de acuerdo con el siguiente procedimiento:(...).
De acuerdo con lo anterior, la consultante en su declaración de IRPF-2023, podrá aplicarse el incremento de la deducción previsto en el apartado 2 del artículo 81 de la LIRPF, proporcionalmente al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos de los apartados 1 y 2 del citado artículo, y teniendo en cuenta las reglas establecidas en el artículo 60 del RIRPF arriba transcrito, de tal forma que los meses a tomar en consideración serán exclusivamente aquéllos en los que los gastos abonados se efectúen por mes completo. Además, a efectos del cálculo del incremento, la consultante tendrá en cuenta tanto el importe satisfecho por ella (con independencia de que ella tenga la guarda y custodia en exclusiva o bien la tenga compartida) como en su caso el satisfecho por el otro progenitor en cada uno de los meses comprendidos de enero a diciembre de 2023 -el otro progenitor, en este caso, dado que no ostenta, de acuerdo con lo expresado en su escrito de consulta, la guarda y custodia en exclusiva de su hija, no tiene derecho ni a la deducción por maternidad, ni al incremento de la deducción en ningún mes del ejercicio 2023-. Por otro lado, tal como se establece en el artículo 60 del RIRPF, el referido incremento tendrá como límite anual para cada hijo, el importe anual total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho en dicho período a la guardería o centro educativo en relación con ese hijo, sea o no por meses completos. A efectos de determinar el importe total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho, se considerará tanto el importe pagado por la madre o el contribuyente con derecho al referido incremento, como el satisfecho por el otro progenitor. Por último, para cualquier aclaración o duda en relación a la cumplimentación del modelo 233 "Declaración informativa por gastos en guarderías o centros de educación infantil autorizados" por el que pregunta, debe dirigirse a la Administración o Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) correspondiente u órgano competente de ésta, teniendo en cuenta que todo lo relativo al contenido de dicho modelo y su tramitación es competencia de la AEAT. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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