Consulta número: V0715-13  - Fecha: 06/03/2013
Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas

NORMATIVA Ley 37/1992. Art. 5; RDLeg. 1775/1990; RIRPF RD 439/2007. Art. 95



    La consultante, que -según manifiesta en su escrito- no desarrolla ninguna actividad económica, es propietaria de una marca comercial cuya explotación va a ceder a una empresa a cambio de una cantidad anual.

  
    Tributación de la referida cesión en el IAE, IVA e IRPF.


    Impuesto sobre Actividades Económicas

    La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, dispone que "el mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa".

    En la regla 8ª se establece para aquellas actividades que no se encuentren especificadas en las Tarifas un procedimiento especial, mediante el cual se permite su clasificación, provisionalmente, en el grupo o epígrafe dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p.) a las que por su naturaleza se asemejen.

    La cesión de una marca comercial para su explotación por una empresa es una actividad que no se halla especificada en las Tarifas, por lo que "de acuerdo con el procedimiento establecido en la regla 8ª" deberá clasificarse en la rúbrica correspondiente a la actividad no clasificada en otras partes a la que por su naturaleza se asemeje.

    En el grupo 859 de la sección primera de las Tarifas se clasifica el "Alquiler de otros bienes muebles n.c.o.p. (sin personal permanente)", rúbrica ésta en la que debe clasificarse la actividad de referencia, siempre y cuando se realice sin prestar adicionalmente servicios ni vender ningún tipo de producto, comprendiendo la cesión, exclusivamente, del derecho a explotación de la marca objeto de la misma.

    Impuesto sobre el Valor Añadido

    El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del día 29), dispone que estarán sujetos al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

     Por su parte, el artículo 5, apartado uno, letra c) de la Ley del Impuesto preceptúa que se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo y, en particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
En consecuencia, la cesión de una marca comercial, a cambio de una cantidad de dinero anual, determina la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido del arrendador, estando sujeta la referida cesión a dicho Impuesto.

    En cuanto al tipo impositivo aplicable, el artículo 90 de la Ley del Impuesto establece en su apartado uno que "el Impuesto se exigirá al tipo del 18 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente".

    Por otra parte, el Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad (BOE del día 14) establece en su artículo 23 lo siguiente:

    "Con efectos desde 1 de septiembre de 2012 se introducen las siguientes modificaciones en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido:

    (...)

    Dos. Se modifica el apartado uno del artículo 90, que queda redactado de la siguiente forma:

    Artículo 90. Tipo impositivo general.

    Uno. El impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

    (...)".

    El apartado dos del artículo 90 de la Ley 37/1992 señala que "el tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo".

    Así pues, el tipo impositivo aplicable a la cesión de marca comercial objeto de consulta será del 18 por ciento, para devengos producidos antes del 1 de septiembre de 2012, y del 21 por ciento para devengos posteriores a dicha fecha.

    Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

    El planteamiento con el que se efectúa la consulta apunta a que la operación a realizar se corresponde con una cesión de uso de una marca comercial (sentido en el que se realiza la contestación) y no con la transmisión de su propiedad, transmisión que de producirse daría lugar a una ganancia o pérdida patrimonial (salvo que procediera la calificación de la marca como existencia producida en el ámbito de una actividad económica).

    Los rendimientos procedentes de la cesión a terceros del uso de una marca comercial, en cuanto rendimientos derivados de un derecho de propiedad industrial, pueden tener para sus propietarios una doble calificación a efectos del IRPF, ya que pueden considerarse rendimientos de actividades profesionales o rendimientos del capital mobiliario.

    La primera de las calificaciones señaladas "rendimientos de actividades profesionales" de los rendimientos obtenidos por la consultante por la cesión del uso de una marca comercial de su propiedad y que es objeto de propiedad industrial viene dada por lo dispuesto en el artículo 95.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31), donde se otorga la consideración de rendimientos de actividades profesionales a los obtenidos por "los autores o traductores de obras, provenientes de la propiedad intelectual o industrial. Cuando los autores o traductores editen directamente sus obras, sus rendimientos se comprenderán entre los correspondientes a las actividades empresariales".



    Respecto a la retención aplicable a estos rendimientos, para su determinación procede acudir en primer lugar al artículo 101.9 de la Ley 35/2006, donde se establece que "el porcentaje de retención e ingreso a cuenta sobre los rendimientos procedentes de la propiedad intelectual, industrial, de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas y del subarrendamiento sobre los bienes anteriores, cualquiera que sea su calificación, será del 19 por ciento".

    Ahora bien, en cuanto al alcance o interpretación de este precepto se hace preciso acudir en primer lugar al artículo 12.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18), donde se determina que "las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil", precepto -este último- en el que se establece que "las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas".

    Evidentemente, una lectura aislada del precepto llevaría a concluir que el porcentaje del 19 por ciento en él establecido resultaría aplicable en todos los supuestos en los que un obligado a retener satisficiera rendimientos procedentes de la propiedad intelectual o industrial. No obstante, a efectos de lograr una correcta interpretación de la norma, se hace necesario transcribir a continuación los preceptos normativos relacionados con este tema.

   Así, en el apartado 5 -también del mismo artículo 101- se determina lo siguiente:

    "Los porcentajes de las retenciones e ingresos a cuenta sobre los rendimientos derivados de actividades económicas serán:

    a) El 15 por ciento, en el caso de los rendimientos de actividades profesionales establecidos en vía reglamentaria.

    No obstante, se aplicará el porcentaje del 7 por ciento sobre los rendimientos de actividades profesionales que se establezcan reglamentariamente.

   Estos porcentajes se reducirán a la mitad cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de esta Ley.

   (...)".

    En desarrollo de lo anterior, el artículo 95 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas recoge la regulación de la retención aplicable sobre los rendimientos de actividades profesionales (del que ya se ha transcrito aquí el apartado 1), estableciendo en su apartado 2 lo siguiente:

    "A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se considerarán comprendidos entre los rendimientos de actividades profesionales:

    a) En general, los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las Secciones Segunda y Tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre.

    b) En particular, tendrán la consideración de rendimientos profesionales los obtenidos por:

    1.º Los autores o traductores de obras, provenientes de la propiedad intelectual o industrial. Cuando los autores o traductores editen directamente sus obras, sus rendimientos se comprenderán entre los correspondientes a las actividades empresariales.

   (...)".

    Con la transcripción anterior se quiere poner de manifiesto la existencia de una regulación expresa y específica sobre la retención aplicable a determinados supuestos de rendimientos procedentes de la propiedad intelectual o industrial, regulación que, de aceptarse el efecto aparentemente genérico de la redacción del artículo 101.9 de la Ley del Impuesto cuando se refiere a estos rendimientos "cualquiera que sea su calificación", resultaría inoperante, no siendo -evidentemente- esta inoperancia la finalidad de la norma; por lo que de la interrelación contextual de los preceptos analizados cabe concluir que la aplicación del apartado 5 del artículo 101 será operativa cuando se trate de rendimientos de la propiedad intelectual o industrial obtenidos por sus autores en el ejercicio de su actividad profesional.
Resultando procedente la aplicación del artículo 101.9 en los restantes supuestos de rendimientos de la propiedad intelectual o industrial, esto es: siempre que el contribuyente no sea el autor y cuando -siendo el autor- procediera su calificación como rendimientos de actividad empresarial.

    Ahora bien, las modificaciones introducidas en la Ley del Impuesto en el ámbito de los porcentajes de retención por la Ley 2/2012, de 29 de junio, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2012 (BOE del día 30) y por el Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad (BOE del día 14), configuran el siguiente calendario en la aplicación de los porcentajes de retención sobre los rendimientos de la propiedad industrial objeto de consulta, en función de la doble calificación apuntada:

    1º) Rendimientos profesionales satisfechos o abonados hasta el 31 de agosto de 2012:

    a) Con carácter general, el 15 por ciento.

    b) En el período impositivo de inicio de la actividad y en los dos siguientes, el 7 por ciento.

    2º) Rendimientos profesionales satisfechos o abonados desde el 1 de septiembre de 2012:

    a) Con carácter general:
   
    Desde el 1 de septiembre de 2012 hasta el 31 de diciembre de 2013: el 21 por ciento.

    Desde el 1 de enero de 2014: el 19 por ciento.

    b) En el período impositivo de inicio de la actividad y en los dos siguientes, el 9 por ciento.

    3º) Rendimientos del capital mobiliario satisfechos o abonados desde 1 de enero de 2012 hasta 31 de diciembre de 2013: el 21 por ciento.



Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.