STS 5334/2012. Unificación de doctrina I.S., ejercicios 1998, 1999, 2000 y 2001.

STS 5334/2012 - Fecha: 18/05/2012
Nº Resolución: 5334/2012 - Nº Recurso: 43/2009Procedimiento: CONTENCIOSO

Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso - Sección: 2
Tipo de Resolución: Sentencia - Sede: Madrid - Ponente: JUAN GONZALO MARTINEZ MICO
Id Cendoj: 28079130022012100938


Resumen: Unificación de doctrina I.S., ejercicios 1998, 1999, 2000 y 2001. El plazo para dictar liquidación tras alegaciones no es de caducidad y su incumplimiento no afecta a la validez de la liquidación. Requisitos de validez de la dotación de la RIC.  



SENTENCIA


    En la Villa de Madrid, a dieciocho de Mayo de dos mil doce.

    Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los Sres.

    Magistrados relacionados al margen, el presente recurso de casación para la unificación de doctrina núm43/2009, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, y en su representación y defensa el Sr. Abogado del Estado, contra la sentencia núm. 209/2008 dictada, con fecha 20 de mayo de 2008, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Primera, del Tribunal Superior de Justicia de Islas Canarias, con sede en Las Palmas de Gran Canaria , en el recurso del citado orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 246/2007, en materia de caducidad del procedimiento tributaria.

    Ha comparecido como parte recurrida la compañía mercantil PLAYA BLANCA 2000 S.A., representada por Procuradora y dirigida por Letrado.

ANTECEDENTES DE HECHO


   PRIMERO.- El 22 de noviembre de 2004 D. José Espelt Civit, en nombre y representación de la mercantil HOTELGEST S.L. sociedad que representa a PLAYA BLANCA 2000 S.A., interpuso reclamación económicoadministrativa contra el acuerdo de liquidación del Inspector Coordinador de la Delegación en Las Palmas de la Agencia Tributaria derivado del acta de disconformidad A0270885562 relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1998, 1999, 2000 y 2001, resultando una liquidación de 98.547,99 euros de principal y 11.345,84 de intereses de demora.

    SEGUNDO.- Las actuaciones inspectoras se iniciaron el 1 de julio de 2003 teniendo por objeto la comprobación del Impuesto sobre Sociedades de los años 1998 1999, 2000 y 2001 con carácter parcial limitándose a la reserva para Inversiones en Canarias a efectos de verificar el cumplimiento de la normativa referente a dotación, materialización, mantenimiento de las inversiones y resto de los requisitos legales.

    TERCERO.- El 22 de junio de 2004 se notificó a la reclamante propuesta de liquidación, presentando el 9 de agosto de 2004 escrito de alegaciones.

    El 8 de octubre de 2004 se dictó el  acuerdo de liquidación siendo las actas de las que deriva en disconformidad.

    CUARTO.- El 22 de noviembre de 2004 se interpuso reclamación económico-administrativa, remitiendo escrito de alegaciones el 24 de febrero de 2005.

    El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, en su reunión en Las Palmas de Gran Canaria de 31 de enero de 2007, acordó en única instancia desestimar la reclamación interpuesta confirmando la liquidación impugnada.

    QUINTO.- Contra la resolución dictada por el TEAR de Canarias con fecha 31 de enero de 2007, recaída en la reclamación núm. 35/00011/2005, PLAYA BLANCA 2000 S.A. interpuso recurso contenciosoadministrativo ante la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Las Palmas de Gran Canaria, que fue resuelto por su Sección Primera en sentencia de fecha 20 de mayo de 2008 , cuyo fallo era del siguiente tenor literal: "FALLO: 1º.- Estimar el recurso contencioso- administrativo interpuesto por la entidad "Playa Blanca 2000 S.A." contra la resolución del TEAR de Canarias de 31 de enero2 de 2007, que anulamos por ser contraria a Derecho. 2º.- Anular la deuda originariamente impugnadas. 3º.- No imponer las costas del recurso".

    SEXTO.- Contra la citada sentencia el Abogado del Estado, en la representación que por Ley ostenta, interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina directamente ante el Tribunal "a quo", que fue admitido por providencia de 29 de julio de 2008. Y dado traslado del escrito de interposición a la parte recurrida, la compañía mercantil Playa Blanca 2000 S.A. formalizó el escrito de oposición al recurso interpuesto. En providencia de 23 de diciembre de 2008 se elevaron los autos y el expediente, señalándose la audiencia del día 16 de mayo de 2012 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

    Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

FUNDAMENTOS DE DERECHO


   PRIMERO.- Dice la sentencia recurrida que la actora plantea " la caducidad del procedimiento tributario, por infracción de lo dispuesto en el artículo 60.4 del Reglamento General de Recaudación {sic}. Partiendo de la base que no se discute la violación del plazo de un mes previsto en el precepto citado, adelantamos que la tesis de la actora lo es también de este Tribunal y conducirá a anular la resolución recurrida.

    Así hicimos, por ejemplo, en las sentencias de 16 de septiembre y 28 de julio de 2006 y significadamente en la de 9 de marzo de 2007 . Por otra parte, este criterio lo tiene adoptado desde hace muchos años la Sala homónima del Tribunal Superior de Justicia de Valencia.

    El artículo 60.4) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos dispone que "Cuando el acta sea de disconformidad, el Inspector-Jefe, a la vista del acta y su informe y de las alegaciones formuladas, en su caso, por el interesado, dictará el acto administrativo que corresponda dentro del mes siguiente al término del plazo para formular alegaciones". El Sr. Abogado del Estado se opone a que el mero transcurso del plazo de un mes que establece el artículo 60.4 del Reglamento General de la Inspección de Tributos , aprobado por RD de 25 de abril de 1986, lleve consigo la caducidad del acto de liquidación. Argumenta el Sr. Abogado del Estado que aunque, en efecto, el acuerdo de liquidación se dictó en un plazo superior al mes, contado desde la fecha de las alegaciones del recurrente al acta de disconformidad, tal exceso no lleva aparejada la caducidad.

    Para la resolución de la cuestión hemos de partir del hecho de que las liquidaciones se aprobaron durante el año 2002 y, en consecuencia, vigente la Ley 1/98 (Estatuto del Contribuyente), reseña histórica crucial que conduce a declarar la nulidad de la resolución impugnada. Ello es así, en primer lugar, porque el artículo 13 de la ley 1/98 refiere la obligación de resolver que tiene la Administración tributaria, excepto cuando se produce la caducidad, con lo que efectivamente da a ésta plena virtualidad en el ámbito de los procedimientos tributarios. Y la consecuencia de la caducidad asociada al vencimiento del plazo para resolver cuando se trata de procedimientos iniciados de oficio no susceptibles de producir actos favorables para los ciudadanos, está ubicada en la Ley 30/92, de 26 de noviembre, en el ámbito propio del régimen jurídico de las Administraciones Públicas, es decir, fuera del Título relativo a las disposiciones generales sobre los procedimientos administrativos y ello impide considerar la cuestión que tratamos desde una perspectiva puramente procedimental, como desde siempre ha sostenido este Tribunal.

    En este sentido puede traerse a colación la propia Exposición de motivos de la Ley 30/92 que, tras señalar que el título IV bajo el epígrafe "De la actividad de las Administraciones Públicas", contiene una trascendente formulación de los derechos de los ciudadanos en los procedimientos administrativos, además de los que les reconocen la Constitución y las leyes, menciona como objetivo de la Ley el que los ciudadanos obtengan respuesta expresa de la Administración y, sobre todo, que la obtengan en el plazo establecido, y en armonía con este designio que se contempla en relación con todas las Administraciones Públicas, la Ley 1/98 contempla la duración máxima del procedimiento como un derecho y garantía del contribuyente, dotándole así de un contenido sustantivo que trasciende su consideración desde una perspectiva puramente procedimental".

    Así las cosas, el transcurso del plazo de un mes, al ser de caducidad, supone la extinción de la acción de la Inspección para aprobar la liquidación definitiva, a través del concreto procedimiento de inspección caducado, aunque no prejuzga en absoluto la validez de la deuda tributaria que afloró con la inspección.

    Hemos de añadir que el artículo 43.4 de la Ley 30/92 configura el plazo de caducidad como término esencial que, una vez rebasado, conlleva ineludiblemente el archivo de lo actuado en el expediente, con la consecuente caducidad de la acción de la Administración para perseguir los hechos a través del expediente tardío. Y ello resulta del tenor literal del precepto al señalar "...se entenderán caducados y se procederá al archivo de las actuaciones...". No da opción la Ley para continuar la tramitación del expediente una vez3 caducado, necesariamente ha de procederse al archivo de las actuaciones, lo que supone que el plazo de caducidad es esencial en la nueva Ley 30/92 --cosa que aparece más clara en la modificación introducida por la Ley 4/99--, ya que de la caducidad ha de derivar inevitablemente el archivo de lo actuado. Siendo así, no es de aplicación el artículo 63.3 de la propia Ley, que contempla el supuesto de términos legales no esenciales.

    Por eso, y terminamos, en nuestro Derecho Público, la consecuencia de la caducidad de la acción administrativa ejercitada en el seno de un expediente es, necesariamente, la anulabilidad de la resolución final, pues se dicta en virtud de una acción administrativa caducada respecto del expediente.

    Destacamos, finalmente, que la tesis expuesta la recoge solapadamente la importante STS de 24 de mayo del 2005 , que declara que la jurisprudencia que ha considerado que no es de caducidad el plazo establecido en el artículo 60.4 RGI, no es aplicable a los casos regidos por el "Estatuto del Contribuyente", cuyo artículo 29, unido al Real Decreto 136/2000 , puede hacer pensar en el potencial establecimiento de un plazo de caducidad, y entendemos que esa conclusión rige tanto para el plazo de doce meses del citado artículo 29 como al del mes del artículo 60.4 RGI , pues no en vano es precisamente ese el precepto objeto de examen en dicha sentencia".

    SEGUNDO.- A juicio del Abogado del Estado recurrente la sentencia impugnada llega a un pronunciamiento distinto del que han alcanzado distintas Salas de los Tribunales Superiores de Justicia en diversas Comunidades Autónomas y ello respecto a otros litigantes en idéntica situación, concurriendo además, entre éstos supuestos y el ahora objeto de recurso de casación, una sustancial identidad en cuanto a hechos, fundamentos y pretensiones ejercitadas.

    La sentencia impugnada sostiene que procede declarar la anulabilidad de las actuaciones inspectoras como consecuencia de haber transcurrido el plazo de un mes establecido en el artículo 60.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos (en adelante RGIT) aprobado por Real Decreto de 25 de abril de 1986, habiendo el expediente administrativo incurrido en caducidad.

    En efecto la sentencia arte del razonamiento de que, como la liquidación se aprobó en el año 2002, vigente la Ley 1/1998, conlleva la declaración de nulidad de la resolución impugnada por haber incumplido el plazo de un mes que al efecto establece el artículo 60.4 del RGIT .

    Sin embargo, entiende la Administración recurrente que con este razonamiento se está vulnerando la Disposición Adicional Quinta de la Ley 30/92 , en redacción dada por Ley 4/99, según la cual, " en los procedimientos tributarios, los plazos máximos para dictar resolución, los efectos de su incumplimiento, así como, en su caso, los efectos de la falta de resolución serán los previstos en la normativa tributaria". Y es que, en efecto, la normativa tributaria, a diferencia de la general del procedimiento administrativo común ( arts. 43.4 y 44 de la Ley 30/92 ), no prevé la caducidad de los procedimientos de inspección como consecuencia de la falta de cumplimiento del plazo, en este caso, previsto en el artículo 60.4 del R.G.I.T . Así es, el artículo 31 quáter del R.D. 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de Inspección de los Tributos, señala lo siguiente: "iniciadas las actuaciones de comprobación e investigación, deberán proseguir hasta su terminación, de acuerdo con su naturaleza y carácter aunque haya transcurrido el plazo legalmente previsto".

    En consecuencia, y en resumen, entiende el Abogado del Estado que no resulta aplicable la Ley 30/92 en la regulación de la materia de los efectos de la falta de resolución en plazo en vía tributaria (según establece la Disposición Adicional Quinta de la Ley 30/92 ), y por tanto, que la falta de resolución en plazo no trae consigo la declaración de caducidad del procedimiento administrativo tributario ( arts. 60.4 y 31 quáter del R.D. 93911986), sino, en todo caso, una irregularidad no invalidante del art. 63.3 de la Ley 30/1992 , al no ser un término esencial.

    En el sentido de que el incumplimiento del plazo de un mes de que dispone el Inspector-Jefe, según el artículo 60.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , para dictar el acuerdo de liquidación computando aquél desde la terminación del plazo de alegaciones que, en su caso, formule el interesado frente al Acta de disconformidad no lleva aparejado la caducidad, se pronunciaron la sentencia de 16 de octubre de 2006 de la Sala de lo Contencioso -Administrativo de Canarias con sede en Tenerife y la sentencia de 24 de enero de 2003 del Tribunal Superior de justicia de Baleares . La mediación de un tiempo superior al mes entre las alegaciones de la contribuyente al Acta de disconformidad y la notificación de la liquidación no entrañó más que la irregularidad no invalidante del artículo 63.3 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , al no ser verdaderamente esencial, dada su naturaleza, el plazo o término señalado en el artículo 60.4 RGIT .4 El Abogado del Estado añade que la sentencia del Tribunal Supremo de 24 de mayo de 2005 , citada por la sentencia impugnada, en modo alguno, ni siquiera "solapadamente" (como señala la misma), recoge la tesis de la caducidad que aquí se combate. En la misma, a lo que verdaderamente se hace referencia es a que, indudablemente, tras la Ley 1/1998, se establecieron plazos de duración a los procedimientos tributarios, pero en modo alguno se sancionó con la caducidad el incumplimiento de los mismos, sino, en todo caso, con que no se tuviera por computado los mismos a los efectos de la prescripción. En esta misma dirección la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 15 de octubre de 2007, recurso 11813/2003, analizando la sentencia del Tribunal Supremo de 25 de enero de 2005 , y la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana en sentencia nº 10/2006, de 2 de enero , que recoge la doctrina legal que se sienta en la sentencia de esta Sala de 25 de enero de 2005 en recurso de casación en interés de la ley. La doctrina legal sentada fue la siguiente: "En los expedientes instruidos conforme a la normativa anterior a la Ley de derechos y garantías del contribuyente, Ley 1/1998, de 26 de febrero, como consecuencia de actas de disconformidad, el transcurso del plazo de un mes establecido en el artículo 60.4. párrafo 1º, del Reglamento General de la Inspección de Tributos , sin que se hubiere dictado el acto de liquidación, no daba lugar a la caducidad del procedimiento inspector, sin que fuera afectado por dicha circunstancia la validez de tal acto de liquidación, dictado posteriormente".

    Esta casación en interés de ley se refiere a supuestos anteriores a la Ley 1/1998. Pero lo cierto es que la sentencia de la Sala de Valencia decía: en relación con los procedimientos de inspección instrumentados después de la entrada en vigor de la norma citada, sí puede deducirse la existencia de caducidad, en relación con el término que señala el párrafo 4º del artículo 60 del RGI".

    En razón de lo expuesto, el Abogado del Estado recurrente solicitaba de este Tribunal que estableciese la siguiente doctrina legal: "el incumplimiento del plazo de un mes de que dispone el Inspector-Jefe, según el artículo 60.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , para dictar el acuerdo de liquidación, no lleva aparejado la caducidad del procedimiento inspector pro tratarse de una irregularidad no invalidante del mismo".

    TERCERO.- La parte recurrida considera que el apartado 4 del artículo 60 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la inspección de los Tributos, establece un plazo procedimental preclusivo, esto es, un plazo de caducidad.

    En el caso de actas de conformidad, una vez transcurrido el mes establecido por la norma para la notificación del acuerdo del Inspector- Jefe, sin que ésta se haya realizado, se entiende que la liquidación se ha producido de acuerdo con el acta. Nos encontramos, por tanto, ante una liquidación presunta, pues el acto, como tal, no existe expresamente. Con ello, la potestad liquidadora y revisora de la Administración caduca, transformándose el acta en una liquidación presunta.

    Pues bien, si en el caso de actas de conformidad el plazo para que no se entiendan como liquidaciones y puedan ser contradichas por la Administración es de un mes, siendo este plazo de caducidad, no existe motivo alguno para pensar que, en el caso de disconformidad, transcurrido un mes sin que la Administración proceda a dictar y notificar la liquidación, no se pueda presumir el abandono por parte de ésta de la posibilidad de dictar dicho acuerdo liquidatorio, al menos dentro del expediente en tramitación.

    En el plazo de un mes, el Inspector-Jefe podrá dictar el acto de liquidación o acordar que se complete el expediente, y ese acuerdo se notificará al interesado e interrumpirá el cómputo del plazo para resolver. No tendría ningún sentido que se previera la interrupción del plazo, si su conculcación no produce efecto jurídico alguno para los interesados. Luego estamos ante un plazo de caducidad, plazo en el que se puede actuar, transcurrido el cual ya no cabe acción alguna.

    Esta teoría es compartida, entre otras, por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias en diferentes fallos, entre los que destacamos el de fecha 9 de marzo de 2007, según recurso número 453/2004.

    De igual forma, las sentencias del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de 4 de noviembre de 2002 y 15 de julio de 2004, vienen a compartir el criterio de la Sala del Tribunal Superior de Justicia de Canarias.

    CUARTO.- Esta Sala ya ha resuelto la cuestión que se dilucida en el sentido de que el incumplimiento del plazo del mes establecido en el artículo 60.4 del Reglamento General de Inspección en las situaciones posteriores a la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías del Contribuyente no produce la caducidad pretendida por la sentencia recurrida. En el recurso de casación para unificación de doctrina nº 236/2008, sentencia de 10 de diciembre de 2009 , declaramos lo siguiente: "Pues bien, ciertamente que la sentencia de esta Sala de 25 de enero de 2005 , dictada en recurso de casación en interés de la ley, sin casar sentencia ninguna, porque ello no es propio de este tipo de recurso, declaró como doctrina legal la de que: "En los expedientes instruidos conforme a la normativa anterior a la Ley de Derechos y Garantías del Contribuyente , Ley 1/1998 de 26 de febrero, como consecuencia de actas de disconformidad, el transcurso del plazo de un mes, establecido en el artículo 60.4, párrafo primero, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , sin que se hubiera dictado el acto de liquidación, no daba lugar a la caducidad del procedimiento inspector, sin que fuera afectada por dicha circunstancia la validez de tal acto de liquidación, dictado posteriormente".

    Se decía en la Fundamentación Jurídica de la sentencia de referencia que "el criterio de la Sala sentenciadora (en la citada ocasión la misma que ha dictado la que ahora se recurre) y sus argumentos sustentadores no coinciden con la doctrina de esta Sala, cuya reiteración permite considerarla como jurisprudencia. Por el contrario, hemos tenido ocasión de señalar que la consecuencia del incumplimiento del plazo establecido en el artículo 60.4 RGIT no es la caducidad ni la nulidad o ineficacia del acto administrativo del Inspector-Jefe que sea extemporáneo.

    En efecto, cuando se ha planteado si la resolución del Inspector-Jefe confirmando o denegando la propuesta de regularización es nula por haberse generado la caducidad, se ha señalado que no cabe oponer tal caducidad porque ésta es una institución que tiene su razón de ser en la previa fijación por la Ley de un plazo al que queda supeditada la actuación a que el mismo se refiere plazo en el que la iniciación y finalización de la actuación aparecen fatalmente unidos-provocando, caso de inactividad durante el mismo, el decaimiento del derecho no accionado, y es visto que en la materia examinada la comprobación e investigación tributaria la Ley no fijaba un plazo de duración de dichas actuaciones (y lo mismo ocurría de acuerdo con el Anexo 3 del Real Decreto 803/1993).

    Será el artículo 29 de la derogada Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (LDGC, en adelante), en relación con lo dispuesto en el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero (RCL 2000, 454), el que puede hacer pensar en el establecimiento de una potencial caducidad del expediente por el transcurso del plazo previsto para las actuaciones inspectoras, debido a que en tales normas se establecía (al contrario de lo que ocurría con anterioridad) un plazo máximo de duración de tales actuaciones. En definitiva, el hecho de que el Inspector Jefe incurriera en la adopción del acuerdo liquidatorio en un retraso que determinara el incumplimiento del plazo establecido en el artículo 60.4 RGIT no implicaba, per se, a tenor de la normativa aplicable al tiempo de los hechos contemplados, que tal resolución incurriera en nulidad por haberse dictado después de producirse la caducidad (Cfr. SSTS de 4 de febrero (RJ 2003, 2048 ) y 4 de marzo de 2003 (RJ 2003, 3636 ) y 3 de junio de 2004 (RJ 2004, 4737)".

    Ahora bien, la Ley 1/1998, de 26 de febrero tampoco estableció la sanción de caducidad al transcurso de los plazos de actuación de la Inspección, pués tal como ha sido recordado por diversas Sentencias de esta Sala y Sección, que el artículo 29.3 se limitó a señalar que " la interrupción injustificada durante seis meses de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, o el incumplimiento del plazo a que se refiere el apartado 1 (plazo de conclusión de actuaciones fijado en doce meses), determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones".

    Así, en cuatro sentencias de fecha 11 de julio de 2008, correspondientes a los recursos de casación para la unificación de doctrina 329/2004 , 337/2004 , 357/2004 y 419/2004 , en los que se aportaban como sentencias de contraste las dictadas por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de fechas 2 y 20 de enero , 17 de marzo y 22 de abril de 2003 , que ante el incumplimiento del plazo previsto en el artículo 60.4 del Reglamento de Inspección , declararon la caducidad de las actuaciones, hemos afirmado: En todo caso, la tesis que se propugna no coincide con la doctrina de la Sala, que señala, en relación a los expedientes instruidos conforme a la normativa anterior a la Ley 1/1998, que la consecuencia del incumplimiento del plazo establecido en el artículo 60.4 del Reglamento General de Inspección no es la de caducidad ni la nulidad o ineficacia del acto administrativo del Inspector Jefe que sea extemporáneo ( sentencias de 4 de febrero y 4 de marzo de 2003 , 3 de junio de 2004 y 25 de enero de 2005 , porque en materia de comprobación e investigación tributaria la Ley no fijaba un plazo de duración de dichas actuaciones, como se deducía de la Ley General Tributaria de 1963 y del Anexo 3 del Real Decreto 803/1993, que fue6 validado por sentencia de esta Sala de 4 de diciembre de 1998 , existiendo una disposición específica (art.105.2 de la Ley) que prohibía el efecto de la caducidad con motivo del incumplimiento de los plazos.

    Por otra parte, aunque la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, modificó la situación, estableciendo en el artículo 29 que el plazo máximo para llevar a cabo las actuaciones de comprobación e investigación y liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos era de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las actuaciones, con posibilidad de prolongación por otros doce meses cuando se traten de actuaciones de especial relevancia, o cuando se descubrieran nuevas actividades profesionales o empresariales del investigado, no pretendió establecer un plazo de caducidad, al prever como único efecto del incumplimiento los plazos, tanto del de seis meses de interrupción injustificado como del de duración de las actuaciones, "que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones", (apart. 3 del artículo 29 de Inspección), ordenando el artículo 31 quater del Reglamento de Inspección , (modificado por el Real Decreto de 4 de febrero de 2000) en esta situación la continuación de las actuaciones hasta su terminación, lo que se reitera en el actual apartado 2 artículo 150 de la Nueva Ley General Tributaria , al contemplar únicamente también la eficacia interruptiva de la prescripción en estos casos, señalando ahora la Ley de forma expresa que el incumplimiento de plazos en el procedimiento inspector no produce la caducidad del mismo, que debe continuar hasta su terminación, con lo que se introduce una excepción a la regla general de caducidad de los procedimientos tributarios contenida en el artículo 104 de la Ley , y a la especial del procedimiento sancionador".

    En definitiva, debemos reiterar una vez más que la aprobación de la Ley 1/98 no cambió la situación, pues estableció sólo el plazo máximo de resolución de los procedimientos (artículo 23 ) y reguló expresamente el plazo del procedimiento Inspector (artículo 29 ), asignando el efecto de no entender interrumpida la prescripción no sólo a la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras por más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario sino también al incumplimiento del plazo de resolución por parte de la Administración. Al no mencionarse como efecto de incumplimiento la caducidad del procedimiento, seguía siendo plenamente aplicable la prohibición del artículo 105.2 de la LGT ; sin que pudiera entrar en juego la caducidad regulada en el artículo 43.4 de la Ley 30/92 , porque la aplicación subsidiaria de la normativa administrativa requiere de la existencia de una laguna jurídica en sede tributaria, tal y como se desprende de la Disposición Adicional 58 de la Ley 30/92 , sin que la modificación de esta Ley mediante la Ley 4/99, de 13 de Enero permita dar el paso definitivo para la introducción de la caducidad, ya que dejó clara la especificidad de los procedimientos tributarios en cuya regulación seguía sin introducirse el instituto de la caducidad del procedimiento inspector, por lo que no puede tener entrada el nuevo artículo 44.2, toda vez que la nueva regulación de la Disposición Adicional 58 modificada por la Ley 4/99 , establece que "en todo taso, en los procedimientos tributarios, los plazos máximos para dictar resoluciones, los efectos de su incumplimiento, así como en su caso los efectos de la falta de resolución serán los previstos en la normativa tributaria".

    En este sentido las sentencias de 8 de noviembre de 2011 (rec. cas. unificación doctrina nº 159/2008 ); 3 de noviembre de 2011 (rec. cas. unificación doctrina nº 463/2008); 31 de enero de 2012 (rec. cas. unificación doctrina nº 362/2007).

    Por lo anteriormente razonado, procede la estimación del recurso interpuesto, lo que obliga a resolver el debate de fondo en los términos planteados, ante lo que establece el artículo 95.2.d) de la Ley Jurisdiccional .

    QUINTO.- 1. La regularización de la entidad PLAYA BLANCA 2000 S.A. se produjo por la supuesta indebida inclusión de determinados ingresos financieros derivados de rendimientos de cuentas corrientes préstamos concedidos en la base de cálculo del límite a efectos de dotar la Reserva para Inversiones en Canarias.

    La Inspección entendió que no debían computarse los ingresos derivados de rendimientos de cuentas corrientes, por estar situadas fuera de Canarias, por su elevado importe medio y por haber pactado el tipo de interés.

    Por otra parte la exclusión de los intereses por préstamos concedidos se produjo por entender que dichos capitales no se encuentran afectos a una actividad empresarial siendo los prestatarios entidades que no están domiciliados en Canarias o no ejercen allí su actividad empresarial.

    2. El artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio , de modificación del régimen económico y fiscal de Canarias, en su redacción originaria, dispone, a los efectos que aquí interesan, que: 1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo.7 2. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por 100 de la parte de beneficio obtenido en el mismo periodo que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias.

    En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.

    A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. Tampoco tendrá la consideración de beneficio no distribuido el que corresponda a los incrementos de patrimonio afectos a la exención por reinversión a que se refiere el artículo 15.8 de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades .

    Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído del conjunto de las mismas, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones.

    El artículo 27 relaciona directamente el término beneficio con el de establecimiento permanente, vinculación que no tiene otro sentido que, dada la naturaleza de la norma destinada a dinamizar la actividad económica en el territorio Canario,  excluir de su ámbito de aplicación aquellos beneficios que no procedan de actividades económicas organizadas como un conjunto de recursos humanos y materiales utilizados con autonomía de gestión en la puesta a disposición en el mercado de un bien o servicio.

    Por otra parte, aunque el artículo 27 no menciona expresamente qué ha de entenderse por beneficios de un establecimiento permanente, podemos acudir al artículo 15 de la Ley 41/1998, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, que en la regulación de las rentas atribuibles a un establecimiento permanente, relaciona los rendimientos de las actividades o explotaciones económicas desarrolladas por dicho establecimiento permanente, los rendimientos derivados de elementos patrimoniales afectos al mismo y las ganancias o pérdidas patrimoniales procedentes de los elementos patrimoniales afectos al establecimiento permanente.

    Añadiendo que se consideran elementos patrimoniales afectos al establecimiento permanente los vinculados funcionalmente al desarrollo de la actividad que constituye su objeto. Por lo que los rendimientos financieros a largo plazo que no proceden evidentemente de activos afectos al establecimiento permanente por no cumplir la condición anterior no se consideran beneficios computables a efectos Reserva para Inversiones en Canarias.

    A mayor abundamiento, la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en la regulación de los rendimientos derivados de actividades económicas, establece en el artículo 27, apartado primero, letra c ), que se considerarán elementos patrimoniales afectos cualquiera otro elemento patrimonial necesario para la obtención de los respectivos rendimientos sin que en ningún caso tengan esta consideración los activos representativos de la participación en los fondos propios de una entidad y la cesión de los fondos propios a terceros, lo que unido a la circunstancia de que el artículo 27 apartado 9 de la Ley 19/1994 , en la regulación de la Reserva para Inversiones en Canarias, exige  que los rendimientos procedan de actividades empresariales realizadas desde establecimientos permanentes situados en Canarias, conduce inevitablemente a la conclusión de que  los rendimientos derivados de activos financieros, salvo para las sociedades de valores, no se consideran como vinculados al ejercicio de una actividad económica y por lo tanto no son susceptibles de generar Reserva para Inversiones.

    La anterior interpretación ha de ser aplicada también a las personas jurídicas para evitar discriminaciones injustificadas de tributación en función de la forma jurídica adoptada.

    Tanto el artículo 189 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 22 de diciembre de 1989 como el Plan General de Contabilidad clasifican los rendimientos de activos financieros en apartados separados de los rendimientos de explotación evidenciando la distinta naturaleza de unos y otros, siendo los segundos los derivados de la venta de bienes y servicios en el ejercicio de la actividad ordinaria que constituye el objeto social conforme al artículo 191 del anterior Texto Refundido.

    En la exposición de motivos de la Ley 19/1994 se justifica el establecimiento de la reserva para Inversiones en Canarias en la necesidad de contar con un estímulo fiscal que fomente la riqueza y el desarrollo económico, por lo que las rentas que deben beneficiarse de él son las procedentes del desarrollo de actividades empresariales y no las derivadas de la mera titularidad de activos no relacionados con dichas actividades, lo que redunda en el necesario trato de igualdad en relación al beneficio fiscal entre las personas físicas y jurídicas.8 SEXTO.- En el caso de autos y en referencia a las cantidades que han sido excluidas de la base a efectos de determinar el límite máximo de dotación para la Reserva para Inversiones en Canarias, únicamente podrían ser incluidos los beneficios que no ingresos de naturaleza financiera en la medida en que procediesen de la colocación de los puntuales picos de tesorería que se derivan de la gestión ordinaria del circulante.

    En este sentido cada compañía, en la gestión cotidiana de su negocio y a efectos de no incurrir en costes de oportunidad, determina, en función de los flujos de caja operativos ("Working Capital Requirements"), los stocks de efectivo que han de mantenerse de manera persistente en el tiempo para garantizar los posibles pagos a corto plazo que ha de efectuar la empresa. Los excedentes en su caso se derivan de desviaciones imprevisibles ante acontecimientos inusuales, pero en cualquier caso estos excedentes cumplirán dos condiciones: su importe no será de cuantía significativa a lo largo del tiempo porque en caso contrario la sociedad realizaría el ajuste pertinente en los cálculos iniciales de tesorería necesaria y su inversión necesariamente ha de realizarse a corto plazo, ya que al derivar de desajustes temporales y pertenecer al aludido flujo de caja operativo es previsible que su necesidad de utilización resulte en muchas ocasiones por lo que las inversiones deberán ser altamente líquidas.

    En la medida en que las partidas objeto de discusión constituyen rendimientos del capital mobiliario, el aspecto crítico reside en determinar si podría entenderse que pertenecen a esos excedentes ordinarios de tesorería.

    De la documentación que figura en el expediente se desprende de forma evidente que la relación entre las cantidades destinadas a conceder préstamos a empresas del grupo y las depositadas en cuentas de entidades financieras no pueden en ningún caso ser consideradas como colocación de excedentes ordinarios de tesorería. A la anterior conclusión se llega sin más que un somero análisis tanto de la relación existente entre la cifra de negocios, el beneficio y el saldo medio de la cuenta de tesorería a lo largo de los años objeto de inspección con las cuantías destinadas a generar rendimientos de tipo financiero. De la comparación se deduce que los activos de naturaleza financiera son realmente desproporcionados en relación con la capacidad de generar flujos de caja por parte de la empresa durante periodos de tiempo inferiores a un año. Además, las anteriores partidas figuran con saldos elevados a largo plazo lo que junto a las alegaciones de la recurrente no hacen sino confirmar que constituyen inversiones permanentes a la expectativa de ser objeto de inversión, pero que en ningún caso son cantidades colocadas transitoriamente y con origen en los ciclos ordinarios de maduración de la actividad empresarial.

    En cualquier caso y aunque los beneficios financieros se hubiesen considerado como excedentes de tesorería, el lugar de establecimiento del prestatario sí que sería relevante, en contra de lo alegado por PLAYA BLANCA 2000 S.A. a efectos de determinar su inclusión en la base de la Reserva, ya que el préstamo en función del lugar en el que tiene su sede de actividad el prestatario y por todo lo comentado más arriba podría o no contribuir al desarrollo del territorio canario, sin que en ningún caso resulte comparable una actividad exportadora de bienes con la simple entrega de efectivo a título de préstamo a los efectos que aquí nos interesan y especialmente para incentivar el desarrollo económico de una región.

    La solución dada al caso que nos ocupa por la resolución del TEAR de 31 de enero de 2007 es la misma que a un caso análogo le dio la sentencia de esta Sala de 13 de octubre de 2011 , que después de recordar los términos en los que se pronunciaban sobre cuestiones relativas a qué beneficios cabía dotar para la RIC las sentencias de 5 de mayo de 2005 y 29 de septiembre de 2011 , decía que delimitado el alcance y extensión de los términos del artículo 27.1 de la Ley 19/1994 con los precedentes jurisprudenciales citados, los rendimientos obtenidos de la mera tenencia de bienes, en este caso ingresos financieros no procedentes de actividad económica realizada por establecimientos situados en Canarias, no dan derecho a la reducción de la base imponible por dotación a la RIC . Cierto que dichos rendimientos integran el resultado del ejercicio, con incidencia en el Impuesto de Sociedades a efectos de determinar la base imponible, mas ello no es óbice para que legalmente se establezca una limitación a los efectos de la dotación de un determinado beneficio, en este caso la RIC, circunscrito por imperativo legal a aquellos beneficios económicos generados por la explotación económica, quedando excluidos los ingresos de carácter financiero que por no estar afectos a la actividad empresarial, por no ser generados por la actividad económica por el propio establecimiento en Canarias, no pueden dotarse al citado beneficio .

    SÉPTIMO.- Por todo lo expuesto, procede, en primer lugar, estimar el recurso de casación para la unificación de doctrina y casar la sentencia recurrida y, constituidos en Tribunal de instancia, desestimar el recurso contencioso-administrativo promovido por la entidad PLAYA BLANCA 2000 S.A. contra la resolución del TEAR de Canarias de 31 de enero de 2007, sin que haya lugar a hacer pronunciamiento expreso en cuanto a las costas de instancia y en cuanto a las de este recurso, que cada parte pague las suyas.9 Por lo expuesto, EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION

FALLAMOS


   PRIMERO.- Que debemos estimar, y estimamos, el recurso de casación para la unificación de doctrina formulado por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, y en su representación y defensa por el Abogado del Estado contra la sentencia dictada el 20 de mayo de 2008 por la Sala de lo ContenciosoAdministrativo del Tribunal Superior de Justicia, Sección Primera , con sede en Las Palmas, que casamos y anulamos.

    SEGUNDO.- Que debemos desestimar, y desestimamos, el recurso contencioso-administrativo promovido por la entidad PLAYA BLANCA S.A. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, de 31 de enero de 2007, por la que se acordó desestimar la reclamación núm.

    35/0001/005, confirmando la liquidación de la que traía causa y declarando la obligación de la Administración Tributaria de resarcir a la entidad PLAYA BLANCA 2000 S.A. de los gastos derivados de la garantía en su caso constituida y de sus correspondientes intereses de demora.

    TERCERO.- No hacemos imposición de las costas causadas ni en la instancia ni en casación.

    Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Rafael Fernandez Montalvo.- Juan Gonzalo Martinez Mico.- Emilio Frias Ponce.- Angel Aguallo Aviles.- Jose Antonio Montero Fernandez.- Ramon Trillo Torres.-

   PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr.

    Magistrado Ponente de la misma, D. Juan Gonzalo Martinez Mico, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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