STS 4953/2011 - Fecha: 07/07/2011
Nº Resolución: 4953/2011 - Nº Recurso: 5426/2010	Procedimiento: RECURSO CASACIÓN

Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso - Sección: 2
Tipo de Resolución: Sentencia - Sede: Madrid - Ponente: MANUEL MARTIN TIMON
Id Cendoj: 28079130022011100862






    En la Villa de Madrid, a siete de Julio de dos mil once.

    La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los Excmos.Srs.

    Magistrados relacionados al margen, ha visto el recurso de casación número 5426/2010, interpuesto por Dª Margarita Contreras Herradón, Procuradora de los Tribunales, en nombre de la entidad GUITART HOTELS, S.A ., contra la sentencia de la Sección Segunda, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 22 de julio de 2010, dictada en el recurso contencioso-administrativo 229/2007 , deducido contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de 15 de marzo de 2007, en materia de liquidación de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1995.

    Ha intervenido como parte recurrida LA ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado.



    PRIMERO. - En el Fundamento Jurídico Primero de la sentencia recurrida, se recogen como antecedentes fácticos, los siguientes: "1.- En fecha 26 de octubre de 2001, la Inspección de los Tributos del Estado, incoó a la hoy reclamante, acta de disconformidad, modelo A02 número 70475423 por el Impuesto sobre Sociedades, periodo 1995, en la que se expuso que: El inicio de actuaciones fue el día 13-7-97, sin que resulte aplicable el plazo máximo para su conclusión, previsto en el art. 29 de la Ley 1/98 , por haberse incoado antes de su entrada en vigor.

    La interesada había presentado declaración con un Resultado contable (pérdidas) de 1.800.295.972 ptas. (10.819.996,71 ê). Realiza un ajuste positivo de 884.363.407 ptas. (5.315.131,12 ê). Y uno negativo por importe de 27.409.000 ptas. (164.731,41 ê), por lo que la base imponible asciende a -944.341.565 ptas.

    (-5.675.607,11 ê).

    De las actuaciones practicadas resulta que: La sociedad declara una variación de las provisiones de tráfico de 588.478.361 pesetas (3.536.826,18 ê). Realiza un ajuste positivo en el resultado contable por importe de 245.126.905 pesetas (1.473.242,37 ê) que se aplica en su totalidad a la dotación de la empresa Sociedad Gral. de Inversores del Ocio, S.A. (SGIOSA).

    Adicionalmente se comprobó que no se habían practicado ajustes por las provisiones dotadas respecto de créditos relacionados con las siguientes sociedades vinculadas con la interesada: Viajes Ventura S.A. 100,00% 244.625.256 pts.

    Poble Espanyol de Montjuic, S.A. 85,16% 78.312.416 pts.

    SGIOSA 22,74 % 8.603.524 pts.

    Consultores del Tiempo Libre, S.L. 50,87 % 5.364.239 pts.

    2 No se ha declarado judicialmente la insolvencia definitiva de ninguna de ellas, por lo que dicha dotación no tiene el carácter de deducible y procede incrementar la Base Imponible declarada en 336.905.435 pesetas (2.024.842,44 ê).

    Declara asimismo una variación de las provisiones del inmovilizado material, inmaterial y cartera de control de 854.634.393 pesetas (5.136.456,15 ê) de los que 658.614.615 pesetas (3.958.353,56 ê) corresponden a la depreciación de inversiones financieras y 196.019.778 pesetas (1.178.102,59 ê) a depreciación de acciones propias. Realiza un ajuste positivo al resultado contable por importe de 558.067.778 pesetas (3.354.054,9 ê) que incluye el total de la dotación por depreciación de acciones propias, siendo el resto, 296.566.615 pesetas (1.782.401,25 ê), lo deducido fiscalmente en concepto de provisión por depreciación de valores mobiliarios.

    Los cálculos de las dotaciones efectuadas por la Inspección difieren de los practicados por la empresa.

    Se han realizado partiendo de los balances fiscales de las sociedades provisionadas, de las cuentas anuales y memorias presentadas al Registro Mercantil, de los datos y documentos aportados por la empresa y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 72.1 del Reglamento del Impuesto , teniendo en cuenta que ninguna de las sociedades provisionadas cotiza en Bolsa, resultando las siguientes diferencias con lo deducido por la entidad: Poble Espanyol de Montjuic, S.A. 13.273.045 pesetas (79.772,61 ê).

    Consultores del Tiempo Libre, S.L. 496.272 pesetas (2.982 ,65 ê).

    Sociedad General de Inversores del Ocio, S.A. 62.762 pesetas (377,21 ê).

    Gescartera Inmobiliaria, S.A. 1.266.627 pesetas (7.612,58 ê).

    Total Exceso de Dotación 15.098.706 pesetas (90.745,05 ê).

    La empresa declara improcedentemente como deducibles recargos de la Seguridad Social por importe de 1.724.266 pesetas (10.363,05 ê).

    Incrementos y Disminuciones de Patrimonio: Venta de acciones de Elastimanagement: La empresa es titular de la totalidad de las 6.819 acciones de dicha sociedad.

    Por la venta de las acciones 1 a la 4.432 declara un incremento de patrimonio de 60.673.424 pesetas (364.654,62 ê), siendo el comprobado de 179.127.183 pesetas (1.076.576,05 ê), calculado por la diferencia entre precio de enajenación y precio de adquisición. Del mismo modo, por la venta de las acciones 5.131 a la 6.120, declara un incremento de patrimonio de -9.444.000 pesetas (56.759,58 ê), siendo el comprobado de 16.375.280 pesetas (98.417,41 ê).

    Las diferencias son debidas a que la empresa determina los valores de adquisición teniendo en cuenta los valores de adquisición más la revalorización de las acciones puesta de manifiesto en una fusión por la que se habían acogido al régimen especial de la Ley 29/1991 que permite la no tributación de las plusvalías en las empresas transmitentes.

    La sociedad declara improcedentemente un ingreso extraordinario de 200.000.000 pesetas (1.202.024,21 ê) por la venta de unas participaciones que no eran de su propiedad, por lo que procede minorar el resultado contable en dicho importe.

    La entidad declara Gastos Extraordinarios consecuencia de pérdidas declaradas por renuncia de saldos a cobrar por importe de 680.563.503 pesetas (4.090.269,03 ê). Había vendido acciones y participaciones de sociedades que le adeudaban determinados importes. Como cláusula de la venta se había establecido la renuncia a la percepción de cualquier cantidad que pudiera corresponderle por cualquier concepto, por lo que estimó que los saldos a cobrar debían registrarse como pérdidas. Dicha renuncia constituye una liberalidad, por lo que no puede tener la condición de disminución patrimonial. A mayor abundamiento, no se ha aportado por la entidad justificación alguna de la disminución patrimonial. Procede por tanto aumentar el resultado contable declarado en 680.563.500 pesetas (4.090.269,01 ê).

    La contribuyente efectúa una permuta del Hotel Guitart Playa de Aro, por acciones de Guitart Hotels, S.A.

    y de Odisea 2000, S.A. valorando, tanto lo entregado como lo recibido, en 922.603.000 pesetas (5.544.955,71 ê). La empresa no declara ninguna renta fiscal por dicho concepto, y dado que el valor contable del hotel cedido era de 670.487.593 pesetas (4.029.711,59 ê), procedía declarar un incremento patrimonial de 252.115.407 pesetas (1.515.244,11 ê).

    3 La entidad contabiliza en Gastos Extraordinarios, en concepto de Créditos Impositivos correspondientes a Periodos Prescritos, un importe de 94.646.000 pesetas (568.833,92 ê). Corresponden a pérdidas de ejercicios anteriores activadas en el ejercicio 1993 como crédito impositivo y que, como consecuencia del ajuste fiscal negativo recogido en acta mediante la que se regularizaba el ejercicio 1993, procede efectuar un ajuste fiscal positivo por dicho importe.

    Consecuencia de todo lo anterior procede aumentar el resultado contable declarado en 1.325.326.990 pesetas (7.965.375,63 ê): Resultado Contable declarado -1.800.295.972 pesetas (-10.819.996,71 ê).

    Aumentos declarados 884.363.407 pesetas (5.315.131,12 ê).

    Disminuciones declaradas 28.409.000 pesetas (170.741,53 ê).

    Modificaciones de la Inspección 1.325.326.990 pesetas (7.965.375,63 ê).

    Base Imponible Previa 380.985.425 pesetas (2.289.768,52 ê).

    compensación B.I. neg. Ejerc. Anteriores 380.985.425 pesetas (2.289.768,52 ê).

    Base Imponible 0 pesetas (0 ê)." 2.- Se emitió por el Inspector actuario Informe ampliatorio. La empresa no formuló alegaciones frente a la propuesta en el trámite correspondiente. La Inspección Regional, el 24 de abril de 2002, giró liquidación de conformidad con la propuesta inspectora, salvo en lo referente a la minoración del resultado contable en 200.000.000 pesetas (1.202.024,21 ê) por los ingresos extraordinarios declarados por la sociedad, pues en su opinión resulta inconcebible que una entidad de la importancia y volumen como los que tiene la obligada se equivoque de forma tan rotunda como para hacer un asiento que reconoce un beneficio de doscientos millones de pesetas respecto de unos títulos que no eran suyos. A la vista del asiento contable, interpreta que tal asiento no representaba el importe de lo ganado con la venta de los títulos, sino que era el reflejo contable de otras relaciones económicas preexistentes entre el obligado tributario y los efectivos titulares de los títulos enajenados.

    Como consecuencia de dicha modificación resulta: Resultado Contable declarado -1.800.295.972 pesetas (-10.819.996,71 ê).

    Aumentos declarados 884.363.407 pesetas (5.315.131,12 ê).

    Disminuciones declaradas 28.409.000 pesetas (170.741,53 ê).

    Base Imponible declarada -944.341.565 pesetas (-5.675.607,11 ê).

    Modificaciones de la Inspección 1.525.326.990 pesetas (9.167.399,84 ê).

    Base Imponible Previa 580.985.425 pesetas (3.491.792,73 ê).

    Comp.. B.I. neg. Ejerc. Anteriores -580.985.425 pesetas (-3.491.792,73 ê).

    Base Imponible 0 pesetas (0 ê).

    3.- En fecha 13 de septiembre de 2001, el Instructor acordó la iniciación del correspondiente expediente sancionador al considerar que los hechos descritos anteriormente pudieran ser constitutivos de infracción tributaria grave tipificada en el art. 79 d) de la LGT , al acreditar cantidades negativas a deducir en la base imponible de declaraciones futuras.

    La base de la sanción asciende a 5.675.607,11 ê, siendo el porcentaje de deducción sobre la misma del 10 por 100, de conformidad con el art. 88.1 de la LGT , lo que determina una sanción de 567.560,71 ê.

    Tras los trámites oportunos, la Entidad no presentó escrito de alegaciones referentes a la infracción cometida. En fecha 2 de mayo de 2002, el Inspector Regional, dictó Acuerdo confirmando la sanción por infracción tributaria grave.

    4.- La compañía interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Regional de Cataluña el 9 de mayo de 2002 contra los citados acuerdos, y, puesto de manifiesto el expediente para alegaciones, fueron formuladas mediante escrito de 27 de enero de 2003, manifestando lo que consideró oportuno en defensa de su derecho...." 4 SEGUNDO.- La entidad GUITART HOTELS, S.A. interpuso reclamación económico-administrativa contra las liquidaciones giradas, ante el Tribunal Regional de Cataluña, el cual dictó resolución desestimatoria, de fecha 9 de marzo de 2006.

    Por tal razón, la entidad interesada interpuso recurso de alzada ante el Tribunal Económico- Administrativo Central, que igualmente dictó resolución desestimatoria, de fecha 15 de marzo de 2007.

    TERCERO.- La representación procesal de GUITART HOTELS, S.A. interpuso recurso contenciosoadministrativo contra la resolución del TEAC a que acabamos de referirnos, ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo, de la Audiencia Nacional y la Sección Segunda de dicho órgano jurisdiccional, que lo tramitó con el número 229/2007, dictó sentencia de fecha 22 de julio de 2010 , con la siguiente parte dispositiva: " ESTIMANDO EN PARTE el recurso contencioso-administrativo formulado por la procuradora Dª Margarita Contreras Herradón, en nombre y representación de la entidad GUITART HOTELS, S.A., contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central el 15 de marzo de 2007, a que las presentes actuaciones se contraen, debemos declarar y declaramos que dicha resolución es nula en cuanto al incremento de la base imponible en 200.000.000 ptas, y en relación con la sanción, que se deja sin efecto, con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración, siendo conforme a Derecho en todo lo demás; sin expresa imposición de costas".

    CUARTO.- La representación de la Entidad GUITART HOTELS, S.A. preparó recurso de casación contra dicha sentencia y luego de tenerse por preparado, lo interpuso en fecha 7 de octubre de 2010, solicitando se dicte otra que anule la impugnada y el acto administrativo, con los pronunciamientos que legalmente correspondieran.

    QUINTO. - El Abogado del Estado se opuso al recurso de casación, por escrito presentado en fecha 18 de febrero de 2011, en el que solicita su desestimación con imposición de costas a la parte recurrente.

    SEXTO.- Señalada para la votación y fallo la audiencia del seis de julio de dos mil once, en dicha fecha tuvo lugar el referido acto procesal.

    Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala



    PRIMERO. - Conviene anticipar que la parte hoy recurrente basa su recurso de casación en torno a la duración de las actuaciones inspectoras, interrupción de las mismas por más de seis meses y prescripción del derecho a liquidar. En cambio, respecto de las cuestiones de fondo, solo se prolonga en el recurso de casación la relativa a la no admisión como gasto deducible del importe de un crédito condonado.

    En efecto, el recurso de casación se articula en torno a tres motivos, formulados al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , en los que se alega: 1º.- Infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate y, en particular, del artículo 31.2 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de Tributos.

    Parte la recurrente de que las actuaciones de comprobación e investigación, iniciadas en 13 de junio de 1997, con notificación a la parte el siguiente día 18, no finalizaron hasta el 24 de abril de 2002. Y tras ello, aduce que el Reglamento General de la Inspección, en la redacción que tenía al tiempo de tener lugar aquellas, precisaba que debían tener lugar "durante los días que fueran precisos" (artículo 31.2 ), debiendo entenderse que su duración no podía ser eterna ni ilimitada y que, en ningún caso, podría exceder del plazo de prescripción, que en la fecha de finalización de las actuaciones antes indicada era de cuatro años, según el artículo 64,a) de la Ley General Tributaria, tras su modificación por la Disposición Final Primera.1 de a Ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

    Se invocan diversas sentencias del Tribunal Supremo, y entre ellas la de 4 de diciembre de 1998 , en las que, a juicio de la parte, se fija doctrina, declarando que las actuaciones inspectoras no podían ser eternas y estaban sujetas a plazo, que era el preciso y que no podía exceder del plazo de prescripción del derecho a liquidar.

    Por ello, se alcanza la conclusión de haberse producido prescripción del derecho a liquidar el ejercicio 1995.

    2º.- Infracción de la jurisprudencia, alegándose que se ha producido una interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras por plazo superior a seis meses.

    5 Se invocan las Sentencias de esta Sala de 17 de marzo y 28 de abril de 2008 , sobre el carácter de las denominadas "diligencias argucia", estimándose que carece de carácter interruptivo la diligencia de 16 de noviembre de 1999 , en la que la Inspección solicita la aportación de la documentación requerida en diligencias anteriores y a partir de que la anterior diligencia es de 30 de septiembre de 1999 y la posterior es de 11 de mayo de 2000, se llega también a la conclusión de que las actuaciones inspectoras no interrumpieron la prescripción del derecho a liquidar los ejercicios 1991 a 1994 (sic, pues sin duda se sufre un error, ya que el recurso viene referido al ejercicio 1995).

    3º. - Infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicables para resolver la cuestión objeto de debate, de considerar como deducible la condonación de créditos, por importe de 680.653.000 ptas.

    Este tercer motivo se formula por la parte recurrente en relación con la cuestión de fondo resuelta en el Fundamento de Derecho Octavo de la sentencia de instancia, en la que se indica: " En el siguiente motivo de recurso se aduce que son gastos fiscalmente deducibles los 680.560.503 ptas., contabilizados como gastos extraordinarios por Guitart Hotels procedentes de la cancelación de créditos por parte de Guitart Hotels, S.A. de Elastimanagement, B.V. y Ilha Belha e Turismo Lda., por no constituir ninguna liberalidad, estar perfectamente justificada la pérdida y enmarcar dicha operación en la venta por parte de Guitart Hotels de las acciones de Elastimanagement, B.V. y de la otra entidad.

    El gasto discutido es consecuencia de la condonación de créditos efectuada por la interesada a las sociedades Elastimanagement e Ilha Belha al transmitir las acciones que ostentaba frente a ellos, considerando la Inspección que se trata de liberalidades y que no se ha aportado prueba alguna de la disminución de patrimonio.

    La recurrente aduce que la renuncia al cobro hay que enmarcarla en la propia operación de transmisión de acciones y así se afirma en la demanda "Observese que se han transmitido unos porcentajes que suponen la pérdida por parte de Guitart Hotels, S.A. y de Management 2000, S.L. de la posición dominante que tenían estas sociedades en Elastimanagement, B.V. y en Ilha Bella Gestao e Turismo Lda. respectivamente. Cuando se realizaron estas transmisiones que suponían la pérdida de la mayoría de los derechos de voto en estas sociedades y por exigencia de los compradores fue cuando se renunció a cobrar por Guitart Hotels y cualquiera otra sociedad del grupo los saldos que tuvieran a su favor con estas sociedades por servicios prestados (renuncia exigida por los compradores de las acciones de Elastimanagement B.V. y de Ilha Belha Gestao e Turismo Lda), de no hacerse así es evidente que se hubiera obtenido un menor importe en la venta del 65% de las acciones de Elastimanagement B.V. y del 51% de las acciones de Ilha Bella Gestao e Turismo Lda.

    Además hay que tener en cuenta que para poder efectuar la venta, el comprador exigió la renuncia a cualquier acción o derecho que le pudiera corresponder a Guitart Hotels, S.A. y Management 2000, S.L.

    La cancelación de los saldos a cobrar mantenidos con Elastimanatgement e Ilha Belha por importe de 680.563.500 pesetas en modo alguno puede considerarse liberalidad. El término liberalidad es un concepto jurídico indeterminado, sin embargo la doctrina ha precisado sus perfiles en los siguientes términos: ..." Es decir, por la recurrente no se niega nunca la referida condonación. En este sentido, cláusula 1,l de la escritura de 26 de octubre de 1995 .

    Por su parte, en la escritura pública de 26 de octubre de 1995, de enajenación de acciones, que se acompaña a la demanda, figura en la cláusula tercera : "Renuncia a la gestión y a cualquier derecho económico o del tipo que fuere que pudiera corresponderle como consecuencia de la gestión del Hotel Habana Libre, en la Habana, en el Complejo Paradiso Puntarenas en Varadero, en el Hotel Cubacanacan en Cayo Coco, y en el nuevo hotel en construcción en Cayo Coco, todos ellos sitos en la República de Cuba y a cualquier otro derecho que le hubiere sido conferido o le pudiera corresponder por cualquiera de las entidades "ILHA BELLA GESTAO E TURISMO LDA" y "ELASTIMANAGEMENT B.V.", o de las emrpesas mixtas cubanas participadas por ésta última".

    y posteriormente "ILHA BELLA GESTAO E TURISMO LDA" y "ELASTIMANAGEMENT, B.V.", se dan por saldadas y finiquitadas a todos los efectos de "GUITART HOTELS, S.A.", ... y de sus empresas del grupo.

    Igualmente "GUITART HOTELS, S.A.", ... y sus empresas del grupo, otorgan en el presente acto, saldo y finiquito de "ILHA BELLA GESTAO E TURISMO LDA", y "ELASTIMANAGEMENT B.V.", de las empresas mixtas cubanas, y de la gestión y management efectuada en los hoteles, renunciando a cualquier cantidad que pudiera corresponderles por cualquier concepto." 6 Pues bien, las renuncias expresadas no incluyen a juicio de la Sala, confirmando el criterio de la Administración, la condonación de los créditos controvertidos.

    Es decir, la actora, en uso de la libertad de pactos que rige en nuestro ordenamiento jurídico, puede adoptar cuantos acuerdos estima convenientes en sus relaciones jurídicas con terceros, pero lo que no puede es disponer de sus obligaciones fiscales apreciando la existencia o inexistencia de las mismas, tal como señala la representación del Estado, en función de dichos negocios.

    Por otra parte, como recordaba el TEAC, el asiento contable que realiza la recurrente denota claramente la condonación efectuada. No se olvide tampoco la clara desproporción entre el precio percibido por los títulos y las deudas condonadas.

    Además, como señala el informe ampliatorio de la Inspección, ninguna de las sociedades sobre cuyos débitos se recoge la pérdida, está hundida o desplomada de forma que su patrimonio carezca de valor alguno. Téngase en cuenta en este sentido que el sujeto pasivo no ha realizado gestiones para el cobro de dichos créditos ni ha utilizado los mecanismos fiscales existentes para los saldos de dudoso cobro - Dotaciones a la provisión por Insolvencias- más aún cuando existen condiciones de vinculación con las empresas beneficiarias, puestas de relieve en el citado informe, y mantenidos aún después de la venta de 26 de octubre de 1995, en relación a una de ellas.

    En este sentido, hay que tener en cuenta lo dispuesto en el art. 15 de la Ley del impuesto sobre Sociedades y. el art.126.1 del Reglamento , que conceptúan el incremento o disminución patrimonial como "las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel..." La Ley del Impuesto en su art. 15.2 ) dice: "No son disminuciones patrimoniales, las debidas a liberalidades del sujeto pasivo, 0.çlas pérdidas que procedan del ejercicio de actividades, las originadas por el juego y las no justificadas, ni las partidas fiscalmente no deducibles".

    El art. 14 de la Ley y el art. 125 del RO. 2631/1982 consideran como partidas fiscalmente no deducibles: "f) Las liberalidades, cualquiera que fuere su denominación... A estos efectos no se considerarán liberalidades aquellas prestaciones en las que haya contraprestación..." El art 130 del Reglamento desarrolla los conceptos que no se consideran disminuciones patrimoniales a los efectos de este impuesto: '1. No se computarán corno disminuciones patrimoniales a los efectos de este impuesto: a) Las debidas a donativos o liberalidades, entendiendo por tales las transferencias de carácter no obligatorio que realice el sujeto pasivo...

    2. Tampoco se computarán corno disminuciones patrimoniales las no justificadas, cualquiera que sea su origen o causa".

    En conclusión, la cancelación de los créditos que aquí se analiza debe ser calificada como una liberalidad, por lo que, en ningún caso, tenían la condición de gasto fiscalmente deducible. ...." Pues bien, como se ha dicho anteriormente, en el tercer motivo se alega la infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicables, al considerar como no deducible la condonación de créditos por importe de 680.563.500 pesetas y, en particular, del artículo 14.f) de la Ley 61/1978 , que era de aplicación al Impuesto sobre Sociedades del año 1995.

    La parte cita los antecedentes de la operación y señala que constituye un sarcasmo decir que la cancelación de los saldos a cobrar por parte de Guitart Hotels S.A. con Elastimanagement B.V. e Ilha Bella e Turismo Lda por importe de 680.563.503 pesetas es una liberalidad, pues la cláusula de cancelación de saldos a cobrar es simultánea a la transmisión del 65% de las acciones de Elastimanagement B.V. por parte de Guitart Hotels SA. y fue exigida por los compradores de las acciones de aquella.

    Obsérvese, señala la recurrente "que esta cláusula de condonación está coaligada con la transmisión de unos porcentajes que suponen la pérdida por parte de Guitart Hotels S.A. y de Management 2.000 S.L. de la posición dominante que tenían estas sociedades en Elastimanagement B.V. y en llha Bella Gestao e Turismo Lda., respectivamente. Cuando se realizaron estas transmisiones que suponían la pérdida de la mayoría de los derechos de voto en estas sociedades y por exigencia de los compradores se renunció a cobrar por Guitart Hotels y cualquiera otra sociedad del grupo los saldos que tuvieran a su favor con estas sociedades por servicios prestados (renuncia exigida por los compradores de las acciones de Elastimanagement B.V. y de 7 llha Belha Gestao e Turismo Lda), de no hacerse así es evidente que no se hubiera realizado la operación.

    Además hay que tener en cuenta que para poder efectuar la venta, el comprador exigió la renuncia a cualquier acción o derecho que le pudiera corresponder a Guitart Hotels S.A y Management 2000 S.L.

    La cancelación de los saldos a cobrar mantenidos con Elastimanagement e lIha Belha por importe de 680.563.500 pesetas en modo alguno puede considerarse liberalidad. El término liberalidad es un concepto jurídico indeterminado, sin embargo la doctrina ha precisado sus perfiles.

    Partiendo, del concepto de donación -pura y simple- acogido por el artículo 618 del Código Civil «la donación es un acto de liberalidad por el cual una persona dispone gratuitamente de una cosa en favor de otra, que la acepta», se puede entender la «liberalidad» como un acto por el cual una de las partes, sin estar obligada a ello, proporciona, a la otra parte, una ventaja o enriquecimiento patrimonial, con espíritu de liberalidad y sin contraprestación de ningún tipo. Ahora bien, lo importante del concepto estudiado es que la parte que dona con espíritu de liberalidad lo hace de manera gratuita y sin esperar nada a cambio, de tal manera que se puede entender que no existe tal liberalidad cuando la realización del acto se hace por estar obligado a ello, o esperando algún tipo de recompensa como contraprestación. Es decir, «liberalidad» y «necesidad» son conceptos antitéticos, de tal modo que aquél, no sólo implica la «generosidad» de realizar el acto «libre», sino también la más absoluta «libertad», en su realización, por lo que cualquier obligación en la consecución del mismo (ya sea esa obligación jurídica o incluso natural -morales y sociales-) excluiría el carácter liberal del acto realizado.

    Es evidente que Guitart Hotels S.A. no es una entidad benéfica y en sus transacciones económicas trata de obtener un beneficio. Cuando negocia la venta del 65% de las acciones de Elastimanagement B.V. y del 51% de las acciones de llha Bella Gestao e Turismo Lda. el acuerdo al que llega con los compradores es a la fijación del precio de venta y a la cancelación de los créditos que tuvieran a su favor Guitart Hotels S.A.

    con Elastimanagement B.V. e llha Bella Gestao e Turismo Lda.. Estos pactos efectuados entre entidades no vinculadas en modo alguno pueden calificarse de liberalidad o de donación." Finalmente, se transcribe un párrafo del contrato de la escritura pública de venta de acciones de 26 de octubre de 1995, indicando que cuando estos saldos se dan como pérdida, en modo alguno pueden considerarse liberalidad.

    SEGUNDO .- El Abogado del Estado, en su escrito de oposición al recurso de casación, manifiesta: En cuanto al primer motivo, que no se aprecia vulneración del artículo 31.2 del Real Decreto 939/1986 .

    En cuanto al segundo, indica que no concurre la interrupción de la prescripción invocada, pues aquel efecto interruptivo no habría operado, toda vez que al día 16 de diciembre de 1999, fecha de la diligencia de interrupción a la que se hace referencia en el recurso, no habría transcurrido el plazo de cuatro años computado desde el 26 de julio de 1996, último día para presentar la liquidación del Impuesto de 1995.

    Por lo demás, no se entiende la referencia al periodo de 1991-1994, que no es objeto del presente procedimiento.

    En cuanto al último motivo del recurso, señala que "La sentencia dio respuesta a lo anterior en el Fundamento de Derecho Octavo y lo asienta en la propia documentación contractual, en la que expresamente, y sin motivo explicable, se renuncia a los derechos económicos que correspondían a la recurrente frente a las citadas sociedades parte de cuyas acciones vende, acreditándose que la renuncia asciende a la cantidad arriba indicada.

    La recurrente no desmiente la realidad de la operación que -como decimos- está documentada y por ello y en aplicación de los artículos de la Ley del Impuesto de Sociedades que cita la sentencia, el motivo no puede prosperar." TERCERO. - En cuanto a los dos primeros motivos, la Sala anticipa su desestimación con base en la doctrina reiterada de esta Sala que se expone a continuación.

    En efecto, en primer lugar, las actuaciones inspectoras se iniciaron en 18 de junio de 1997, por lo que resulta de aplicación la Disposición Transitoria Unica.1 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, en la que se estable que " Los procedimientos tributarios ya iniciados antes de la entrada en vigor de la presente Ley se regirán por la normativa anterior a su conclusión", debiéndose señalar que en la Sentencia de esta Sala de 4 de abril de 2006 , dictada en el recurso de casación en interés de Ley 71/2004 , se declaró la siguiente doctrina legal: "A los procedimientos de inspección tributarios iniciados antes de la entrada en vigor de la Ley 1/98, de 26 de febrero de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, no les 8 es aplicable el plazo máximo de duración de 12 meses, establecido en el artículo 29,1, párrafo primero, de aquella Ley , aunque pudiera transcurrir tal espacio de tiempo con posterioridad a la entrada en vigor de la misma Ley, sin que hubiesen concluido las actuaciones". Este criterio supone que no pueda tomarse en consideración la principal argumentación de la entidad recurrente, pues el artículo 105.2 de la Ley General Tributaria establecía que " La inobservancia de los plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja".

    A mayor abundamiento, y como se ha dicho en la Sentencia de 4 de diciembre de 2008 (recurso de casación 1854/2006 ), " hasta la Ley 1/1998 , que marca un límite temporal a las actuaciones inspectoras, debe entenderse, y así lo reconocía la Sentencia de esta Sala de 4 de diciembre de 1998 , citada en el recurso, que los procedimientos de inspección "no pueden estar abiertos toda la vida" y que "el plazo para su conclusión es tan extenso como el de prescripción del derecho a que se refieran". Pero ello debe necesariamente conjugarse con el respeto debido al artículo 66.a) de la Ley General Tributaria que establece como causa de interrupción de la prescripción «cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regulación, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto devengado por cada hecho imponible".

    Por otra parte, si bien la Ley 1/1998, de Derechos y Garantía de los Contribuyentes, redujo de cinco a cuatro años el plazo de prescripción, en el presente caso resulta de aplicación el primero, por haber tenido lugar la cesación de actuación administrativa antes del 1 de enero de 1999, según doctrina tan reiterada como unánime de esta Sala, desde la Sentencia de 25 de septiembre de 2001 , dictada en el recurso de casación interés de la ley 6789/00 , invocada en la sentencia.

    Y como en el presente caso, la liquidación corresponde al ejercicio 1995, sujeto a declaración en 1996, y las actuaciones inspectoras se iniciaron en 18 de junio de 1997, es claro que no había transcurrido el plazo de cinco años previsto en el artículo 64 de la Ley General Tributaria de 1963 .

    Lo que si hizo el Reglamento de Inspección de 1986 en el artículo 31 , fue regular los efectos de la paralización injustificada de actuaciones inspectoras por más por más, de tal forma que adelantándose a los artículos 29 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías del Contribuyente y 150 de la Ley de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , estableció como consecuencia de la falta de actividad inspectora injustificada, la cesación del efecto interruptivo de la prescripción.

    Ahora bien, la cuestión de cesación de actividad inspectora por más de seis meses no fue planteada en la instancia y por ello no pudo pronunciarse sobre ella la Sala sentenciadora. Se trata, por ello, de una "cuestión nueva" no susceptible de plantearse, ni tampoco resolverse, en casación.

    Como se ha anticipado, los dos primeros motivos no pueden prosperar.

    CUARTO. - En cuanto al tercer motivo, debemos de poner de relieve que la renuncia de los créditos quedó reflejada e/n la contabilidad de la entidad recurrente como gasto, en la siguiente forma; DEBE HABER 81007200 Gastos extraordinarios 680.563.503 402000061IIha Gestao e Turismo 730.108 43100061 IIha Gestao e Turismo 137.055 55200061 Cta.fciera, Cobn Ilha Bella 96.606.720 43120081 Elastimanagement, B.V. 579.512.080 55200081 Cta.fciera Elastimanagement 5.037.758 Pues bien, como se desprende del recurso y hace constar claramente la sentencia recurrida, la entidad no niega nunca la referida condonación. Lo que sí pone en cuestión es que la cancelación de esos saldos a cobrar mantenidos con la entidad Elastimanagement B.V. e Ilna Bella, por importe de 680.563.500 pesetas, constituyen una liberalidad, debiéndose, enmarcar, por el contrario, en la venta de acciones de esas sociedades. Por ello, no resulta necesario hacer referencia a la naturaleza y significado de la condonación, prevista como forma de extinción de la obligación en el artículo 1156 del Código Civil y regulada en los artículos 1187 a 1191 , ambos inclusive, del mismo texto legal.

    Así las cosas, hay que poner de relieve que, tal como señalara en su resolución el TEAC, y ratifica la sentencia recurrida, el propio asiento contable llevado a cabo por la recurrente el que pone de manifiesto la existencia de una condonación de créditos.

    Por otra parte, parece claro que la cláusula de la escritura de venta de títulos que se transcribe en la sentencia impugnada, se refiere a renuncia de los derechos que pudieran corresponder a la sociedad vendedora en nombre de las entidades transmitidas y no como consecuencia de servicios prestados por ella misma, que es lo que se pretende en el recurso.

    Finalmente, también es cierto que nada se ha probado acerca de que las entidades cuya participación se vende, se encontraran en una situación de quebranto, que hiciera necesaria la renuncia al crédito. Y si a ello se añade la clara desproporción entre el precio percibido por los títulos y las deudas condonadas, se comprende que el motivo no pueda ser estimado.

    QUINTO. - El rechazo de los motivos alegados, conlleva a la desestimación del recurso de casación interpuesto y ésta conduce directamente a la preceptiva condena en costas al recurrente, si bien que haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley Jurisdiccional , se fija como honorarios máximos del Abogado del Estado, la cifra de 6.000 euros.

    Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución,

    

    Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso de casación número 5426/2010, interpuesto por Dª Margarita Contreras Herradón, Procuradora de los Tribunales, en nombre de la entidad GUITART HOTELS, S.A ., contra la sentencia de la Sección Segunda, de la Sala de lo Contencioso- Administrativo, de la Audiencia Nacional, de 22 de julio de 2010, dictada en el recurso contenciosoadministrativo 229/2007 , con condena en costas a la entidad recurrente, si bien que limitando los honorarios del Abogado del Estado en la forma prevista en el último de los Fundamentos de derecho.

    Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez

    PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.