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Recargos por declaración o autoliquidación extemporánea

RECARGOS POR DECLARACIÓN O AUTOLIQUIDACIÓN EXTEMPORÁNEA.


    El contribuyente está obligado a pagar las deudas derivadas de las autoliquidaciones tributarias en los plazos establecidos en la normativa propia de cada tributo. Si no lo hace así, la Administración podrá iniciar un procedimiento de comprobación, bien a través de los órganos de Gestión Tributaria y sus procedimientos de verificación de datos o comprobación limitada, o bien a través del procedimiento de Inspección, para, en su caso, liquidar las deudas tributarias que no hayan sido objeto de autoliquidación en plazo por los contribuyentes. Dichas liquidaciones practicadas por los órganos de Gestión Tributaria o Inspección, conocidas como liquidaciones tributarias, darán lugar, asimismo, al inicio de un procedimiento sancionador como consecuencia de las deudas no ingresadas en plazo por el contribuyente.

    Ahora bien, el contribuyente antes de que la Administración Tributaria inicie un procedimiento para liquidar esas deudas no autoliquidadas en plazo, puede, si no hubiera mediado un requerimiento previo, autoliquidar espontáneamente las mismas sin ser objeto de un procedimiento sancionador y, en ese caso, solo será objeto de un recargo y, en su caso, del pago los intereses de demora.

    A este respecto, el artículo 27.2 de la Ley 58/2003 General Tributaria -LGT-, en relación con los recargos por declaración extemporánea sin requerimiento previo, establece:

(...) 2. El recargo será un porcentaje igual al 1 por ciento más otro 1 por ciento adicional por cada mes completo de retraso con que se presente la autoliquidación o declaración respecto al término del plazo establecido para la presentación e ingreso. (...)


Si la presentación de la autoliquidación o declaración se efectúa una vez transcurridos 12 meses desde el término del plazo establecido para la presentación, el recargo será del 15 por ciento y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse. En estos casos, se exigirán los intereses de demora por el período transcurrido desde el día siguiente al término de los 12 meses posteriores a la finalización del plazo establecido para la presentación hasta el momento en que la autoliquidación o declaración se haya presentado (...)


    En este sentido, la Dirección General de Tributos -DGT- en su consulta vinculante V0532-23 de 7 de marzo de 2023, establece como entiende la Administración debe ser computado el MES COMPLETO amparándose en Sentencias del Tribunal Supremo que interpretan el artículo 5 del Código Civil -CC-, determinando que se entiende que la regla de "fecha a fecha" subsiste como principio general del cómputo de los plazos que se cuentan por meses a los efectos de determinar cuál sea el último de dichos plazos.

RETRASORECARGO
Hasta 1 mes1%
Desde 1 mes + 1 día hasta 2 meses2%
Desde 2 meses + 1 día hasta 3 meses2%
Desde 3 meses + 1 día hasta 4 meses4%
Desde 4 meses + 1 día hasta 5 meses5%
Desde 5 meses + 1 día hasta 6 meses6%
Desde 6 meses + 1 día hasta 7 meses7%
Desde 7 meses + 1 día hasta 8 meses8%
Desde 8 meses + 1 día hasta 9 meses9%
Desde 9 meses + 1 día hasta 10 meses10%
Desde 10 meses + 1 día hasta 11 meses11%
Desde 11 meses + 1 día hasta 12 meses12%
12 meses + 1 día en adelante15% + interés de demora

    Una vez presentada la autoliquidación extemporánea corresponde a la Administración tributaria, a través de los órganos de Gestión Tributaria, liquidar los correspondientes recargos que establece el Art. 27 Ley 58/2003 y los intereses del Art. 26 Ley 58/2003 mediante la oportuna liquidación tributaria que será notificada al obligado tributario para su ingreso en los plazos establecidos en el Art. 62 Ley 58/2003.

    El Art. 119 RD 1065/2007 regula el concepto de autoliquidaciones complementarias.
  1. Son autoliquidaciones complementarias las que se refieren a la misma obligación tributaria y período que otras presentadas con anterioridad.

  2. Resultará un importe a ingresar superior o una cantidad a devolver o a compensar inferior al importe resultante de la autoliquidación anterior, que subsistirá en la parte no afectada.

  3. Constará expresamente la circunstancia de ser complementaria y la obligación y período a que se refieren, así como la totalidad de los datos que deben ser declarados.

  4. Se incluirán los datos declarados en la autoliquidación presentada con anterioridad que no sean objeto de modificación, los que sean objeto de modificación  y los de nueva inclusión.

  5. El obligado cuantificará la obligación tributaria, de la cuota resultante se deducirá el importe de la autoliquidación inicial.

Ejemplo solucionado de acuerdo al criterio de la DGT en su Consulta Vinculante V0532-23.

El Sr. Supercontable  no presentó en plazo (hasta 30 de junio de 20X1) su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas  de  20XX.

SE PIDE: Consecuencias fiscales si, una vez detectado el error, D. Supercontable presenta la declaración sin requerimiento previo de la Administración con un resultado de 6.000 euros a ingresar.

Solución

Para mejorar la comprensión de los efectos fiscales de la subsanación de este error y aprovechando que el enunciado no plantea una fecha concreta en la que el Sr. Supercontable presenta la declaración que en su día olvidó, veamos la incidencia de la subsanación si "nuestro protagonista" corrigiése su error en distintos momentos del tiempo. Así, de acuerdo con lo establecido por DGT en su Consulta Vinculante V0532-23:
  1. Presenta la declaración el 30 de Septiembre de 20X1:
    Se le exigirá por la AEAT un recargo del 3%  (3.000 x 3% = 90 euros).

    Recordemos que se parte de un 1% al que se le añade un 1% adicional por cada mes completo de retraso. Si el vencimiento del plazo es en fecha 30 de junio, en esa fecha comenzará el cómputo del plazo de un mes, terminando la fecha equivalente del mes siguiente, esto es, el 30 de julio. Rebasada dicha fecha, es decir, a partir de 31 de julio, habrá vencido el mes completo de retraso que implica la aplicación de un 1% de recargo adicional; como la presenta el 30.09.20X1 habrá 2 meses de retraso ya que hasta el 01.10.20X1 no comenzará el 3er mes de retraso (1% + 2% (2 meses) = 3%).
  2. Presenta la declaración el 31 de Enero de 20X2:
    Se le exigirá por la AEAT un recargo del 8% (3.000 x 8% = 240 euros).

    Manteniendo el razonamiento del punto anterior, como  presenta la declaración el 31.01.20X2 habrá 7 meses de retraso ya que el 31.01.20X2  comenzará el 7º mes de retraso hasta el 28.02.20X2 (1% + 7% (7 meses) = 8%).
  3. Presenta la declaración el 28 de febrero de 20X2:
    Se le exigirá por la AEAT un recargo del 8% (3.000 x 8% = 240 euros).

    Manteniendo el razonamiento del punto primero, como  presenta la declaración el 28.02.20X2 habrá 7 meses de retraso ya que el 31.01.20X2  comenzará el 7º mes de retraso hasta el 28.02.20X2 (1% + 7% (7 meses) = 8%). Hemos de recordar que de acuerdo al artículo 5 del CC, cuando en el mes del vencimiento no hubiera día equivalente al inicial del cómputo, se entenderá que el plazo expira el último día del mes.
  4. Presenta la declaración después del 15 de Septiembre de 20X2:
    Se le exigirá un recargo del 15% más los intereses de demora sin sanción (al haber transcurrido más de 12 meses) por el periodo comprendido entre el 31 de junio de 20X2 y la fecha de presentación (3.000 x 15% = 450 euros + intereses de demora sin sanción).
Podemos comprobar como el recargo que se le exigirá al Sr. Supercontable será el mismo si  presenta  la declaración olvidada el 31.01.20X2 que si la presenta el 15.02.20X2 o el mismo 28.02.20X2, habiendo transcurrido, "al menos en el lenguaje coloquial" un mes completo.

    Este criterio de la DGT puede provocar malas interpretaciones en el contribuyente ya que:

      
  1. En casos como el planteado en nuestro ejemplo práctico, parece evidente  que resulta mucho más difícil comprender que  el 30 de Enero no ha finalizado el mes completo y sin embargo el 31 de Enero sí, a que el mes completo finalice el último día del mes que corresponda (31 de Enero para este caso).

    2.   
  2. En casos donde el ordinal del mes exista en todos los meses no habrá tanta posibilidad de caer en el error, por ejemplo las liquidaciones trimestrales de IRPF (Modelo 111) que tienen como fecha límite de presentación el día 20 de Abril, Julio, Octubre y Enero; en esa fecha comenzará el cómputo del plazo de un mes, terminando en la fecha equivalente del mes siguiente, esto es, el 20 de Mayo, Agosto, Noviembre y Febrero respectivamente; rebasadas esas fechas, es decir, el 21 de Mayo, Agosto, Noviembre o Febrero según corresponda, habrá vencido el mes completo de retraso que implica la aplicación de un 1% de recargo adicional.

    Por ello aconsejamos verificar bien las fechas si no se desea soportar un recargo adicional del 1% que no se tenía contemplado.

Legislación



Art. 26 Ley 58/2003 LGT. Interés de demora.
Art. 27 Ley 58/2003 LGT. Recargos por declaración extemporánea
Art. 62 Ley 58/2003 LGT. Plazos para el pago
Art. 119 RD 1065/2007 RGPGI.

Jurisprudencia y Doctrina



Consulta vinculante V0532-23. Cómputo del plazo del recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo.
Resolución TEAC Nº2716/2019. Exigencia de recargo por autoliquidación extemporánea sin requerimiento previo.

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