IVA soportado deducible en la adquisición de vehículos. Gastos relacionados con vehículos turismos. Medios de Prueba.

IVA DEDUCIBLE EN LA ADQUISICIÓN DE VEHÍCULOS.


 

 

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REGISTRO CONTABLE

 

    A este respecto, es el artículo 95 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA) el que marca expresamente las condiciones para la deducción en la adquisición de vehículos.

    En su primer apartado, se establece que "los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional".

1. ADQUISICIÓN DE VEHÍCULOS.

    Ahora bien, los vehículos son tratados de forma específica, siendo el apartado tres del referido artículo 95 el que establece que los "vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas (según Real Decreto Legislativo 339/1990 incluyendo vehículos mixtos y todoterrenos o tipo jeep), se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100"; estableciendo al mismo tiempo, una presunción de afectación a la actividad económica del 100 por 100 para otro tipo de vehículos denominados mixtos o que son dedicados a actividades especiales que se detallan en párrafos siguientes.

    Así de la lectura del artículo 95 , podemos concluir que a efectos de la deducción de las cuotas de IVA soportadas en la adquisición de vehículos:

  1. Los vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por ciento, pudiendo deducir exclusivamente este porcentaje de las cuotas soportadas; es decir debe ser el sujeto pasivo del impuesto el que "se pelee" con la Administración tributaria para acreditar (con pruebas admitidas a derecho) que el vehículo turismo adquirido está afecto en un porcentaje superior al de la presunción legal (50%).

    Si la Administración tributaria entendiese que se da un porcentaje inferior a ese 50% (presuntamente afectado a la actividad empresarial o profesional) sería ésta la que debiere demostrarlo (no es habitual).

    Se posiciona el Tribunal Supremo (TS) en Resolución de fecha 5 de Febrero de 2018 a este respecto cuando establece en sus conclusiones que:
        "La presunción de afectación al 50 por 100 que el artículo de la ley española prevé tiene naturaleza iuris tantum, de alcance puramente probatorio, que puede ser destruida tanto por el contribuyente, a través de cualquier medio de prueba admitido en Derecho, como por la Administración, que solo puede regularizar por debajo de aquel umbral acreditando debidamente un porcentaje inferior de utilización del vehículo en la actividad empresarial".


    O dicho de otra forma, no niega la deducibilidad total del IVA soportado, pero no reconoce un derecho per se al mismo, sino que deja la solución jurídica a los elementos de prueba que concurran en cada situación de hecho.

    Sí resulta interesante comentar la reflexión que hace la referencia Sentencia del TS cuando argumenta, cuando denuncia el recurrente la extraordinaria dificultad que pone al Administración tributaria a la hora de la deducción de los vehículos afectos, que no es aceptable que la prueba de la verdadera utilización del vehículo en el giro empresarial sea "imposible" o "extraordinariamente difícil" en las instancias administrativas.


  2. RECUERDE QUE:

    No es posible deducir el IVA en la compra de un vehículo usado si se adquiere a un empresario revendedor sujeto al Régimen Especial de Bienes Usados (REBU).


  3. Existen una serie de vehículos en el que sujeto pasivo del impuesto podrá deducir la totalidad del IVA soportado en la adquisición de los mismos, pues se presumen afectados al 100% a la actividad económica, siendo estos los:

    1. Vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.

    2. Utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.

    3. Utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.

    4. Utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.

    5. Utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.

    6. Utilizados en servicios de vigilancia.

        A este respecto hemos de añadir que con fecha 19 de julio de 2018 el Tribunal Supremo se posiciona con su STS 2986/2018, corriendo a la propia Administración Tributaria para aclarar que el beneficio de la deducción del IVA soportado en la compra de vehículos para el uso de los agentes comerciales de la empresa cubre también a los asalariados y no solo a los autónomos (recordemos que hasta la fecha la AEAT solamente aceptaba la deducción del 50% del IVA entendiendo que la deducción del 100% de la cuota soportada solo podía producirse cuando estos trabajadores fueran autónomos). A partir de ahora podrá ser deducido el 100% de la cuota soportada para estos vehículos.
        En concreto el Tribunal entiende que "el propósito del legislador ha sido aceptar la presunción de una afectación del 100% en los desplazamientos que conllevan las actividades comerciales y de representación, con independencia de que las mismas sean realizadas por personal autónomo o por trabajadores por cuenta ajena y, por ello, carece de justificación razonable esa diferenciación que ha sido establecida por la administración".

    IMPORTANTE: Así, desde esta Sentencia, las empresas que aplicaran una deducción del 50% en los casos referidos, podrán aplicar el resto de deducción (otro 50% adicional hasta completar el 100% de la cuota soportada) a que hubieran tenido derecho de acuerdo con lo establecido en la STS 2986/2018. Hemos de entender, que si no ha transcurrido el plazo de cuatro años desde la compra y durante cuyo período se tiene derecho a la deducción de las cuotas soportadas, no será necesario solicitar la rectificación de las autoliquidaciones de IVA presentadas, sino simplemente añadir este "restante de cuotas soportadas no deducidas" en la próxima declaración trimestral o mensual del impuesto que le corresponda a la entidad.


2. ADQUISICIÓN MEDIANTE RENTING PARA USO DE TRABAJADORES.


    Bajo este epígrafe dejar constancia del posicionamiento de la Dirección General de Tributos (DGT), cuando resuelve en su Consulta Vinculante V3216-18 de fecha 18 de diciembre de 2018, rectificando su criterio en una Resolución propia anterior (V2450-18 de fecha 12 de septiembre de 2018) anulándola desde la citada fecha, al respecto del tratamiento de la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) soportado como consecuencia de la utilización de vehículos automóviles por parte de los empleados de una empresa a los cuales le son entregados (vehículos) habiendo sido adquiridos en la modalidad de renting.

    Hasta la fecha de la referida consulta, la DGT venía manteniendo que cuando estos vehículos eran utilizados por agentes comerciales en sus desplazamientos profesionales, se presumían afectos a la actividad empresarial o profesional en un 100 por cien. En otro caso los vehículos utilizados por el resto de trabajadores, se encontraban en el supuesto general que presume un grado de afectación de los vehículos del 50 por ciento, una vez acreditada su afectación a la actividad empresarial.

    Pues bien, la Consulta Vinculante V3216-18 cambia este criterio porque la Dirección General de Tributos toma en consideración el concepto de retribución en especie, y lo hace fundamentándose en pronunciamientos del Tribunal de Justicia de la Unión Europea sobre el carácter oneroso o gratuito de las operaciones a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

    En síntesis concluye que la cesión del uso de automóviles de la empresa a sus trabajadores constituye una retribución en especie de obligado cumplimiento para la misma, y consecuentemente forma parte del montante total de las retribuciones que dicho trabajador percibe por los servicios laborales que presta. De esta forma, para la DGT:

Estas retribuciones en especie constituyen prestaciones de servicios efectuadas a título oneroso a efectos del IVA, por lo que quedarán sujetas al citado tributo.


    Evidentemente, en el caso de la cesión de vehículos, tendrá la consideración de retribución en especie únicamente la parte proporcional del uso que se realice de los mismos que se destine a las necesidades privadas del trabajador, en el supuesto de que dicho vehículo se utilice simultáneamente para el desarrollo de las actividades empresariales encomendadas por la empresa y para las necesidades privadas del empleado; además estas retribuciones en especie implican su calificación como prestaciones de servicios a título oneroso, de tal forma que se trata de operaciones sujetas y, en principio, no exentas del Impuesto.

    Aclara a este respecto la Consulta Vinculante V3216-18 que, a estas operaciones no les resultará de aplicación considerando que las controvertidas operaciones la exclusión que establece el artículo 96.Uno.5º de la Ley 37/1992, conforme a la cual no son deducibles las cuotas soportadas por referencia a bienes y servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas, ya que esta exclusión o restricción es únicamente aplicable en los supuestos en que los bienes o servicios van a ser objeto de entrega gratuita.

    De esta forma, de no realizar ninguna actividad exenta, las empresas podrán deducir íntegramente las cuotas del Impuesto soportadas por la adquisición o el arrendamiento de los automóviles objeto de cesión, al encontrarse afectos en un cien por ciento al desarrollo de una actividad sujeta y no exenta.

    Resumiendo gráficamente la posibilidad de deducir el 100% del IVA soportado en las situaciones planteadas:

              

3. GASTOS RELACIONADOS CON EL VEHÍCULO.

    Resulta evidente comentar que existe una relación directa entre la adquisición de un vehículo y los gastos que éste puede generar en su uso dentro de la actividad económica; consecuentemente, la deducción de las cuotas de IVA soportadas en este tipo de gastos requiere matizaciones que presentamos a continuación.
    A este respecto, el apartado 4 del artículo 95 LIVA establece que lo anteriormente expuesto para la adquisición de vehículos será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los bienes y servicios directamente relacionados con estos bienes, tales como:
  1. Accesorios y piezas de recambio.

  2. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.

  3. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.

  4. Rehabilitación, renovación y reparación.

CONCLUSIÓN: Si el IVA soportado en la adquisición del vehículo es deducible al 100%, el de los bienes y servicios relacionados anteriormente lo será en ese mismo porcentaje (100%); si por el contrario, este IVA deducible en la adquisición fuese tan solo del 50%, éste será el porcentaje que se aplicará a dichos gastos.


    Ahora bien, la Consulta Vinculante V2475-12 de la Dirección General de Tributos, desvincula la deducción del IVA de la adquisición del vehículo, de la deducción de las cuotas soportadas en el COMBUSTIBLE siempre que, ese combustible sea utilizado única y exclusivamente en el ejercicio de la actividad económica (no para otros usos).

CONCLUSIÓN: Aún cuando nos hubiésemos deducido el 50% en la adquisición de un determinado vehículo turismo por la presunción legal de afectación, podríamos deducirnos el 100% del combustible utilizado en el desarrollo de la actividad económica.

PORQUÉ NO...

Si disponemos de los medios de prueba suficientes para acreditar el uso exclusivo en la actividad económica, podremos deducir las cuotas de IVA soportadas en el combustible, aún cuando no existan vehículos afectos si la consulta V2475-12 desvincula afectación de gasto necesario.


    De igual forma, la Consulta Vinculante V1709-13, amplía lo anteriormente reseñado a las reparaciones o revisiones a que se someta el vehículo en cuestión, de hecho concluye diciendo: "(...) el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por la adquisición de combustible o por las reparaciones o revisiones a que se someta el vehículo debe desvincularse del aplicable a la propia adquisición del mismo (...) se puede concluir señalando que, en particular, las cuotas soportadas por la adquisición de combustible serán deducibles siempre que su consumo se afecte al desarrollo de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo y en la medida en que vaya a utilizarse previsiblemente en el desarrollo de dicha actividad económica (...)".
    No podemos dejar de reseñar en este sentido, que la misma consulta vinculante V2475-12 señala la necesidad de demostrar (llegado el caso) por el sujeto pasivo el grado de utilización del vehículo, utilizando para ello cualquier medio de prueba admitido en derecho:factura firmada por el cliente o proveedor al que se visita, plan de ruta diario con firmas de personas visitadas y acreditación de estancia en lugares, etc.
    Hemos de tener en cuenta que contra más circunstancias (pruebas) se cumplan en relación al uso del vehículo que indiquen su afectación exclusiva a la actividad económica, más sencillo será que el actuario de la Agencia Tributaria correspondiente, apruebe la deducción realizada.


4. ACREDITACIÓN DE UN PORCENTAJE SUPERIOR AL 50%.


    Como ya hemos comentado en párrafos anteriores, para poder deducir el IVA soportado hemos de poder acreditar el grado de utilización del vehículo en el desempeño de la actividad económica (aún cuando sabemos existe la presunción del 50%).

    Realmente este puede ser el principal problema a la hora de tomar la decisión de que porcentaje de IVA soportado será deducible, pues el sujeto pasivo es quien tiene que acreditar esta circunstancia, es decir, la carga de la prueba se le traslada al sujeto pasivo/contribuyente.

    El posicionamiento de la Administración tributaria a este respecto siempre es el mismo: habremos de acreditarlo "por cualquier medio de prueba admitido en derecho"; como podemos ver la ambigüedad de la expresión es muy elevada y solamente la normativa nos deja claro que NO serán admitidos como medios de prueba:

  1. Que el bien o gastos estén contabilizados.

  2. Que se incluyan en los registros oficiales de la actividad.

  3. Que se incluyan en la declaración-liquidación periódica del impuesto.

    Son muchas las circunstancias que pueden mostrar esta acreditación:
  1. Verificar si la actividad económica desarrollada implica la necesidad de un vehículo para los desplazamientos.

  2. Capacidad para demostrar una relación directa de los desplazamientos realizados con la cifra de negocio, es decir, la relación entre los gastos ocasionados y los ingresos de la actividad (así lo han considerado algunos Tribunales).

  3. Modelo de vehículo, ya que puede considerarse que los vehículos de alta gama, por si mismos, satisfacen en parte necesidades particulares o privadas. Así lo expresó el TSJ de Galicia entendiendo que determinados vehículos (Audi A5, BMW, etc.), que por sus condiciones técnicas características se incluyen en la categoría de vehículos de lujo, difícilmente resultan sustraibles o ajenos a la satisfacción de necesidades personales o particulares, por lo que el contribuyente debe acreditar, con mayor rigor si cabe, la afectación exclusiva a la actividad.

  4.     
  5. Pruebas que de uso aportadas, como pudieran ser:

    1. Tickets de aparcamientos,
    2. Partes de trabajo. Justificación de los lugares y fechas visitados con motivo del desplazamiento y kilómetros recorridos (coincidencia entre kilometraje del coche y kilómetros recorridos
      en ejercicio de la actividad).

    3. Parking propio en la empresa con vigilancia 24 horas

    4. Sistemas de rastreo o localización de vehículos.

    5. Que se tengan dos vehículos, uno para uso doméstico y otro laboral, aunque a veces no es considerado  prueba suficiente de su afectación exclusiva a la actividad empresarial.

  6. Pruebas encaminadas a demostrar el uso comercial exclusivo, como por ejemplo:

    1. Llevanza de una "agenda de contactos y reuniones" que justifique los desplazamientos comerciales.

    2. Rotular el coche con publicidad de la empresa.
      Todo ello de acuerdo con la Sentencia 953/2007 de 27/11/07 del Tribunal de Justicia de Extremadura.

CONCLUSIÓN: Cuántas más circunstancias seamos capaces de acreditar en relación al uso del vehículo en la actividad económica, más posibilidades tendremos de que la decisión del actuario de la Agencia Tributaria que corresponda, apruebe la deducción practicada por encima de la presunción legal.



5. TRANSMISIÓN POSTERIOR DEL VEHÍCULO.


    A este respecto, creemos que la mejor forma de presentar este apartado es extraer la conclusión que la Dirección General de Tributos establece en su consulta vinculante V0508-09, hablando de la transmisión de un vehículo afectado al 50% al patrimonio empresarial y otro 50% al patrimonio personal, cuando dice:

"Por consiguiente, la base imponible del Impuesto en la entrega de un vehículo automóvil que ha estado afecto a un patrimonio empresarial o profesional en un porcentaje del cincuenta por ciento, debe computarse, asimismo, en el cincuenta por ciento de la total contraprestación pactada, dado que la transmisión del otro cincuenta por ciento se corresponde con la entrega de la parte de dicho activo no afecta al referido patrimonio que debe quedar no sujeta al Impuesto de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 4.dos.b) de la Ley 37/1992".


   En este sentido, en general y salvo excepción, cuando transmitamos un vehículo turismo afecto a la actividad empresarial o profesional, habremos de repercutir IVA en la misma proporción en que éste resultó deducible en su adquisición.


6. CAMBIO EN EL PORCENTAJE DE LA DEDUCCIÓN.

    Uno de los temas más controvertidos dentro del IVA por la adquisición de vehículos, ha sido siempre el porcentaje de deducción que puedes aplicar a la cuota soportada en la operación.

    Pues bien, en esa línea se pronunció la Dirección General de Tributos en su Consulta Vinculante V1330-17: "... en el caso en el que se pueda acreditar que el porcentaje de afectación es mayor al que se tuvo en cuenta inicialmente a efectos de la deducción practicada, el contribuyente podrá deducir la parte de la cuota del Impuesto que no se dedujo inicialmente siempre que no haya transcurrido el plazo de caducidad del derecho a la deducción.

    Consecuentemente, si un contribuyente entiende que la deducción del IVA soportado realizada inicialmente resultó ser inferior a la que podría haber realizado, siempre que dicho contribuyente cumpla los requisitos establecidos en la normativa del impuesto para la deducción de las cuotas soportadas, PODRÁ PRACTICAR, por el mismo porcentaje por el que cambie dicha afectación, una nueva deducción por la cantidad pendiente en la declaración-liquidación del período impositivo en el que detecta el error o en las posteriores siempre que NO hayan transcurrido más de 4 años desde el devengo de la operación.


  

- Sujección al IVA de la transmisión de vehículos.
- Ejemplo práctico: venta de vehículo de uso particular y empresarial (deducido al 50 %).   
- Registro Contable de la adquisición y gastos relacionados con vehículo turismo.
- Consideración de Gasto Deducible en el Impuesto Sociedades la adquisición de Vehículo Turismo
- Consideración de Gasto Deducible en el IRPF la adquisición de Vehículo Turismo

  

- Art. 95 Ley 37/1992 LIVA. Limitaciones del derecho a deducir.
- Setencia del Tribunal Supremo de 05/02/2018 sobre deducción del IVA de Vehículos.
- Setencia del Tribunal Supremo de 19/07/2018 sobre deducción del IVA de Vehículos para comerciales.



Consulta Vinculante V0400-20 DGT. Base Imponible venta vehículo afecto a la actividad en un 50%
Consulta Vinculante V0231-20 DGT. Cuotas soportadas adquisición y gastos ocasionados por vehículo
Consulta Vinculante V2139-19 DGT. Reparación vehículo empresa, dedicándose a reparación de vehículos.
Consulta Vinculante V1915-19 DGT. Deducción cuotas renting de vehículo con el que realiza su actividad.
Consulta Vinculante V0454-19 IVA. Deducción IVA en reparación de vehículos siniestrados.
Consulta Vinculante V1330-17 DGT. Procedencia y posibilidad de deducción del 50% de la cuota por adquisición de vehículo.

Consulta Vinculante V1709-13 IVA. Deducción cuotas soportadas por los gastos accesorios al vehículo.
Consulta Vinculante V2475-12 IVA. Deducción de las cuotas soportadas por combustible.
Consulta Vinculante V0508-09 IVA. Venta vehículo afecto a la actividad al 50%.

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Siguiente: Consulta Vinculante v2475-12 IVA deducible en repostaje de carburante que hacen empresarios o profesionales que utilizan un vehículo.

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