IVA en el arrendamiento de inmuebles

    En primer lugar debe tener en cuenta que los arrendadores siempre tienen la condición de empresario o profesional a efectos del impuesto, no obstante, cuando todos los arrendamientos realizados estén exentos del IVA, como ocurre con los alquileres de terrenos y de viviendas (con las salvedades indicadas a continuación), no tendrán la obligación de darse de alta en Hacienda ni de presentar la autoliquidación del IVA, es decir, no tienen que presentar el modelo 036 o 037 para iniciar la actividad de alquiler así como tampoco el modelo 303 excepto si realizan otras actividades económicas aparte de los arrendamientos exentos.



    Aclarado este punto, la fiscalidad a efectos del IVA del arrendamiento de bienes inmuebles dependerá de varios factores, principalmente de la naturaleza del inmueble, del destino del mismo y de la condidición del arrendatario.

Arrendamiento de terrenos:

    Cuando el objeto del arrendamiento es un terreno, ya sea urbano o rústico, incluidas las construcciones inmobiliarias de carácter agrario utilizadas para la explotación de una finca rústica (excepto las dedicadas a actividades de ganadería independiente de la explotación del suelo), el arrendamiento está exento de IVA con carácter general y por tanto sujeto al impuesto sobre transmisiones patrimoniales (ITP), competencia de las Comunidades Autónomas.


    En consecuencia, el arrendatario deberá presentar el modelo 600 en la Oficina Liquidadora de la Comunidad Autónoma correspondiente a la ubicación del terreno en el plazo de un mes desde la firma del contrato de alquiler y realizar el ingreso del ITP, sin perjuicio de las bonificaciones que pudieran resultar de aplicación.

    Por su parte el arrendador no tiene la obligación de expedir factura cuando el alquiler está exento de IVA.

Arrendamiento no exento por el destino del terreno:

    La excepción comprende a los terrenos destinados a las siguientes finalidades:

1. Estacionamiento de vehículos.


2. Depósito o almacenaje de bienes, mercancías o productos (salvo en explotaciones agrícolas).


3. Instalación de elementos de una actividad empresarial.


4. Exposiciones o publicidad.

    En los supuestos anteriores el arrendamiento del terreno se encuentra sujeto al IVA, por lo que el arrendador deberá emitir factura con IVA (al 21%), cualquiera que sea la condición del arrendatario. Es lo que ocurre en el alquiler de terrenos para la puesta de placas solares o fotovoltaicas, muy concurrido en los últimos tiempos.


    En estos casos, el arrendador debe declarar el IVA devengado en el modelo 303 (casillas 07 y 09) e informar del arrendamiento en la casilla 99 del modelo 390 o en  la casilla 80 del modelo 303 del cuarto trimestre / mes de diciembre si está exonerado de presentar el modelo 390 (base imponible del arrendamiento, sin incluir el IVA).

Recuerde que:

Cuando el terreno se alquila junto con construcciones distintas de las agrarias, la fiscalidad de la operación será la que corresponda al arrendamiento de las edificaciones, sin diferenciar a efectos del IVA entre las edificaciones y el suelo donde se enclavan.

Arrendamiento de edificaciones:

    Cuando el objeto del arrendamiento es una edificación debemos diferenciar según el tipo de edificación y la condición del arrendatario, así como si se prestan servicios accesorios al de arrendamiento.

Arrendamiento de viviendas:

    Como norma general el arrendamiento de vivienda está exento de IVA, incluidos los garages y anexos accesorios a las viviendas así como los muebles arrendados conjuntamente. Además, en caso de que se trate de un arrendamiento para uso estable y permanente también estaría exento de ITP.

    En consecuencia, el arrendador no tiene la obligación de emitir factura por el alquiler ni presentar declaraciones de IVA salvo que desarrolle otra actividad no exenta. Si se diera el caso, el arrendador informaría de la base imponible del arrendamiento exento en la casilla 105 del modelo 390 o en la casilla 83 del modelo 303 del cuarto trimestre / mes de diciembre si estuviera exonerado de presentar el modelo 390. Por su parte el arrendatario tampoco tendría obligaciones de declaración tributarias.

    Cuando indicamos que el arrendamiento de vivienda está exento de IVA debemos tener en cuenta que se trata de una exención finalista, donde prima el destino dado por el arrendatario al inmueble, por lo que se aplica a todas aquellas edificaciones que se destinen exclusivamente a la vivienda de sus habitantes, se trate de un apartamento, un piso, un adosado, un chalet, un loft o una casa rural, ya sea como vivienda habitual o de temporada, como ocurre en el arrendamiento de habitaciones para estudiantes o de pisos turísticos, entre otros ejemplos, e incluso cuando no disponga de cédula de habitabilidad o licencia de primera ocupación (con independencia de las sanciones que pudiera derivar este comportamiento de acuerdo con el resto de normativa no tributaria).

Arrendamiento de pisos turísticos y casas rurales junto con servicios de hostelería:

    Como excepción encontramos el caso de que el arrendador preste servicios complementarios propios de la industria hotelera tales como:

1. Servicio de limpieza durante la estancia.


2. Servicio de lavandería o cambio de ropa.


3. Servicio de restaurante.


4. Servicio de recepción y atención permanente.


5. Servicio de custodia de maletas u otras pertenencias.

    En los supuestos anteriores el arrendamiento de la vivienda se encuentra sujeto al IVA, por lo que el arrendador deberá emitir factura con IVA, siendo de aplicación el tipo reducido del 10% cuando el prestador del servicio accesorio sea el propietario o usufructuario de la vivienda (o una empresa externa contratada por éste a tal fin), mientras que sería de aplicación el 21% de IVA si quien presta los servicios es una agencia inmobiliaria que arrienda en nombre propio el inmueble cedido por el propietario, al ser de aplicación el régimen especial de las agencias de viajes.


    Si no es de aplicación el régimen especial de las agencias de viajes, el arrendador debe declarar el IVA devengado en el modelo 303 (casillas 04 y 06) e informar de los servicios no exentos en la casilla 99 del modelo 390 o en la casilla 80 del modelo 303 del cuarto trimestre / mes de diciembre si está exonerado de presentar el modelo 390 (base imponible del arrendamiento y los servicios accesorios, sin incluir el IVA).

Arrendamiento de vivienda a empresarios o profesionales:

    Cuando el arrendatario tiene la condición de empresario o profesional la fiscalidad del alquiler dependerá del destino dado a la vivienda. Si es para uso propio como vivienda, sin que vaya a realizar en el mismo ninguna actividad económica, el arrendamiento estará exento de IVA y si es para uso estable y permanente también estaría exento de ITP.

    En cambio, si el arrendatario va a utilizar la vivienda para el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, aunque sólo sea una parte, el arrendamiento estará sujeto al IVA, debiendo el arrendador emitir factura con IVA al 21%. Es el caso del autónomo que alquila una vivienda y destina una habitación para su despacho profesional, afectándolo a su actividad económica.

    Por otro lado, si se alquila para cederlo a administradores, socios, empleados u otras personas a título gratuito para su uso como vivienda, el arrendamiento estará exento de IVA si en el contrato figura de manera concreta y específica la identificación de la persona o personas usuarias de la vivienda y se impida el subarrendamiento o cesión posterior a personas distintas a las designadas en el contrato. En caso contrario, cuando en el contrato no se especifique quién va a usar la vivienda, el arrendamiento a la empresa estará sujeto y no exento de IVA, debiendo el arrendador emitir factura con IVA al 21%. Lo mismo ocurre si la vivienda se cede por el arrendatario a otras personas a título oneroso, lo que se conoce como subarrendamiento, estará sujeto al IVA (21%).


    En todos aquellos casos que el arrendamiento no está exento, el arrendador deberá declarar el IVA devengado en el modelo 303 (casillas 04 y 06) e informar del arrendamiento no exento en la casilla 99 del modelo 390 o en la casilla 80 del modelo 303 del cuarto trimestre / mes de diciembre si está exonerado de presentar el modelo 390 (base imponible del arrendamiento, sin incluir el IVA).

Arrendamiento de vivienda a entidades públicas, asociaciones y fundaciones:

    Cuando el arrendatario es una persona jurídica que no actúa como empresario o pofesional, como es el caso de las entidades públicas, asociaciones y fundaciones, la fiscalidad del alquiler también depende de la finalidad del alquiler. Si es para cederlo a título gratuito para su uso como vivienda de acuerdo con sus fines sociales, el arrendamiento estará exento de IVA y será la entidad arrendataria la que se tenga que hacer cargo del ITP.

    Por otro lado, si se alquila para cederlo a sus representantes legales, partícipes u otras personas relacionadas con la entidad para su uso como vivienda, el arrendamiento estará exento de IVA si en el contrato figura de manera concreta y específica la identificación de la persona o personas usuarias de la vivienda y se impida el subarrendamiento o cesión posterior a personas distintas a las designadas en el contrato. En caso contrario, cuando en el contrato no se especifique quién va a usar la vivienda, el arrendamiento a la empresa estará sujeto al IVA, debiendo el arrendador emitir factura con IVA al 21%.

    Y si el inmueble se alquila para otros destinos, como el desarrollo de su actividad social fuera de la cesión gratuita de vivienda, entre otros posibles usos, el arrendamiento estará sujeto y no exento de IVA , debiendo el arrendador emitir factura con IVA al tipo impositivo del 21%.


    En todos aquellos casos que el arrendamiento no está exento, el arrendador deberá declarar el IVA devengado en el modelo 303 (casillas 04 y 06) e informar del arrendamiento no exento en la casilla 99 del modelo 390 o en la casilla 80 del modelo 303 del cuarto trimestre / mes de diciembre si está exonerado de presentar el modelo 390 (base imponible del arrendamiento, sin incluir el IVA).

Arrendamiento de edificaciones distintas de vivienda:

    Cuando el inmueble objeto de arrendamiento es una edificación distinta de vivienda, como un local, oficina, nave industrial, garajes o trasteros no anexos a viviendas, azoteas para la instalación de antenas o fachadas para la colocación de carteles publicitarios, entre otros, nos encontramos ante una operación sujeta y no exenta de IVA, por lo que el arrendador deberá emitir factura con IVA, aplicando el tipo del 21%. Para ello previamente debe haberse dado de alta en Hacienda a través del modelo 036.


    En consecuencia, el arrendador deberá declarar el IVA devengado en el modelo 303 (casillas 04 y 06) e informar del arrendamiento en la casilla 99 del modelo 390 o en la casilla 80 del modelo 303 del cuarto trimestre / mes de diciembre si está exonerado de presentar el modelo 390 (base imponible del arrendamiento, sin incluir el IVA).

Comentarios

- Operaciones exentas de IVA: arrendamiento de inmuebles.
- Alquiler con fines turísticos.
- Factura en arrendamientos no exentos.
- ITP en operaciones inmobiliarias.

Formularios

- Modelo 303. Instrucciones para cumplimentar la autoliquidación del IVA.
- Modelo 390. Instrucciones para cumplimentar la declaración resumen anual del IVA.

Legislación

- Art. 4 Ley 37/1992 LIVA. Hecho imponible.
- Art. 5 Ley 37/1992 LIVA. Concepto de empresario o profesional.
- Art. 20 Ley 37/1992 LIVA. Exenciones en operaciones interiores.
- Art. 75 Ley 37/1992 LIVA. Devengo del impuesto.
- Art. 6 RD 1619/2012 ROF. Contenido de la factura.

Jurisprudencia y Doctrina

- Consulta Vinculante V2427-22 DGT. Devengo de IVA en arrendamiento con periodo de carencia