Consulta número: V0095-09 - Fecha: 20/01/2009
Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo

NORMATIVA Ley 37/1992 art. 20-Uno-18º-c)




    La entidad consultante tiene pactado con la entidad financiera una línea de descuento por la que el banco le aplica el interés de mercado más un diferencial y ninguna comisión. Sin embargo, el banco repercute la cuota del impuesto correspondiente a la citada comisión.

CUESTIÓN-PLANTEADA

    Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la operación anterior.



    1.- El texto de la consulta no lo aclara, pues sólo habla de una comisión sin indicar el concepto al cual se refiere. Dado que la operación llevada a cabo consiste en el descuento de efectos, se entiende que dicha comisión corresponde a servicios de gestión de cobro.

    La repercusión se regula en el artículo 88 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del 29) de la siguiente manera:

    "Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.

(_)

    Dos. La repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.

(_)".

    Por tanto, a efectos de la consulta planteada, existen dos requisitos necesarios para que la repercusión del impuesto se realice de forma correcta:

    Que se trate de una operación gravada por el Impuesto sobre el Valor Añadido.

    Que la repercusión se realice mediante factura.

    2.- Para que la operación objeto de consulta resulte gravada por el Impuesto sobre el Valor Añadido se requiere que se incluya en el ámbito del hecho imponible de dicho tributo. El hecho imponible se regula en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, estableciendo que estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

    La operación consiste en la prestación por parte de una entidad financiera de un servicio de gestión de cobro. En el texto de la consulta se dice que este servicio se presta con carácter gratuito.

    Sin embargo, la entidad financiera sí le cobra intereses a su cliente. Es decir, en la operación de descuento realizada por dicha entidad financiera se cobra una cantidad que, se dice, corresponde a intereses del descuento, mientras que la gestión de cobro se presta gratuitamente y no existe contraprestación al respecto.

    Lo que realmente está sucediendo es que la entidad financiera presta a su cliente un servicio integral de descuento de recibos. A cambio de este servicio le cobra una cantidad de dinero. Esta contraprestación no sólo corresponde a intereses, como se explica en la consulta, sino que se trata de la total contraprestación por intereses y gestión de cobro, ya que éstos son servicios que efectivamente presta la entidad financiera a su cliente y que se incluyen dentro del descuento comercial. La particularidad de la operación radica en que los intereses por el descuento están exentos del impuesto, por aplicación del artículo 20.Uno.18º. c), al tratarse de una prestación de servicios consistente en la concesión de un crédito. En cambio, la gestión de cobro es un servicio que no está exento del impuesto, por lo que hay que repercutir el mismo.

    3.- El artículo 79, apartado dos, de la Ley 37/1992 dispone que cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.

    En el caso planteado en la consulta la base imponible del impuesto correspondiente a la prestación de servicios de gestión de cobro se determinará de la siguiente manera: en primer lugar, habrá que establecer el valor de mercado de los intereses del descuento. Una vez fijado este valor se restará a la total contraprestación, de modo que la diferencia constituirá la base imponible por la gestión de cobro.

    4.- El segundo requisito para que la repercusión resulte correcta es que ésta se realice a través de la expedición de factura por parte del prestador. La factura debe ser expedida de conformidad con lo dispuesto en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre.

    El artículo 6.1 del citado Reglamento regula el contenido de la factura de la siguiente manera:

    "Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:

    a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas dentro de cada serie será correlativa.

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    b) La fecha de su expedición.

    c) Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.

    d) Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Comunidad Europea, con el que ha realizado la operación el obligado a expedir la factura.

    Asimismo, será obligatoria la consignación del Número de Identificación Fiscal del destinatario en los siguientes casos:

    1º. Que se trate de una entrega de bienes destinados a otro Estado miembro exenta conforme al artículo 25 de la Ley del Impuesto.
    2º. Que se trate de una operación cuyo destinatario sea el sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a aquélla.
    3º Que se trate de operaciones que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto y el empresario o profesional obligado a la expedición de la factura haya de considerarse establecido en dicho territorio.

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    e) Domicilio, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.

    Cuando el obligado a expedir factura o el destinatario de las operaciones dispongan de varios lugares fijos de negocio, deberá indicarse la ubicación de la sede de actividad o establecimiento al que se refieran aquéllas en los casos en que dicha referencia sea relevante para la determinación del régimen de tributación correspondiente a las citadas operaciones.

(_)

    f) Descripción de las operaciones, consignándose todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible del Impuesto, tal y como ésta se define por los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto, correspondiente a aquéllas y su importe, incluyendo el precio unitario sin Impuesto de dichas operaciones, así como cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio unitario.

    g) El tipo impositivo o tipos impositivos, en su caso, aplicados a las operaciones.

    h) La cuota tributaria que, en su caso, se repercuta, que deberá consignarse por separado.

    i) La fecha en que se hayan efectuado las operaciones que se documentan o en la que, en su caso, se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedición de la factura".

    Además, el apartado 9 del mismo artículo dispone que "a efectos de lo dispuesto en el artículo 97.Uno de la Ley del Impuesto, únicamente tendrá la consideración de factura aquella que contenga todos los datos y reúna los requisitos a que se refieren los apartados 1 a 7 de este artículo".

    En la consulta se adjunta un recibo como justificante de la operación. Este recibo no contiene los aspectos regulados en las letras c), d) y e) del artículo 6.1 transcrito, por lo que, en principio no tendría la consideración de factura a efectos de la deducción del impuesto soportado por el consultante. Por el contrario, si en dicho recibo se recogiesen todos y cada uno de los datos del artículo 6.1, sí tendría la consideración de factura y serviría como documento justificativo de la deducción.

    5.- El derecho a la deducción se regula en el título VIII de la Ley 37/1992, artículo 92 a 114. En ellos se establecen un conjunto de requisitos subjetivos, objetivos y formales para la correcta deducción de las cuotas soportadas. Si la entidad consultante cumple con todos estos requisitos, entonces podrá efectuar la deducción. En caso contrario, carecerá de tal derecho.

    En particular, dentro de los requisitos subjetivos conviene destacar que sólo tienen derecho a la deducción los sujetos que hayan soportado el tributo y que tengan la condición de empresarios o profesionales a efectos del impuesto, requisito que parece cumplirse por parte de la entidad consultante.

    En cuanto a los requisitos formales, es necesario que el sujeto pasivo expida la factura correspondiente a la operación, con los condicionantes expuestos en el apartado anterior de esta contestación.



6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Legislación

Art.20 Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido (I.V.A)