Consulta número: V3027-18  Fecha: 26/11/2018
Órgano:SG de Impuestos sobre el Consumo

NORMATIVA Ley 37/1992 art. 164-Uno-3º-. RD 1619/2012 art. 6



    El promotor originario de la urbanización de unos terrenos llevada a cabo por el sistema de compensación asumió las cargas derivadas de la misma frente al comprador de los solares o de las edificaciones construidas sobre los mismos. No obstante, en determinados casos dichos terrenos o edificaciones no fueron vendidos libres de cargas, asumiendo, en consecuencia, el comprador el pago de las referidas cargas de urbanización.

    Una vez finalizado el proceso de urbanización y cumplidos sus objetivos, la Junta de Compensación consultante procederá a su liquidación y distribución a los juntacompensantes del remanente de tesorería que pudiera existir.



    1.- Quién debe consignarse en la factura que expida la Junta de Compensación como destinatario de los servicios de urbanización.

    2.- Tributación de la devolución del remanente de tesorería a los juntacompensantes.



    1.- El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:

    "3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente".

    El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre), por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.

    El artículo 2.1, párrafo primero del mencionado Reglamento dispone que:

    "De acuerdo con el artículo 164.uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de ésta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él.

    Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido".

    Por su parte, el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación regula los datos y requisitos que ha de reunir las facturas, disponiendo en su apartado 1, lo siguiente:

    "1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:

    a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas dentro de cada serie será correlativa.

    b) La fecha de su expedición.

    c) Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.

    d) Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración tributaria española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Comunidad, con el que ha realizado la operación el obligado a expedir la factura.

    En cuanto a la condición de destinatario de las operaciones, según reiterada doctrina de este Centro directivo, se debe considerar como tal aquél para quien el empresario o profesional realiza la entrega de bienes o prestación de servicios gravada por el Impuesto y que ocupa la posición de acreedor en la obligación (relación jurídica) en la que el referido empresario o profesional es deudor y de la que la citada entrega o servicio constituye la prestación.

    Al respecto, cabe recordar que, según el concepto generalmente admitido por la doctrina, por obligación debe entenderse el vínculo jurídico que liga a dos (o más) personas, en virtud del cual una de ellas (deudor) queda sujeta a realizar una prestación (un cierto comportamiento) a favor de la otra (acreedor), correspondiendo a este último el poder (derecho de crédito) para pretender tal prestación.

    Según doctrina de esta Dirección General, cuando no resulte con claridad de los contratos suscritos, se considerará que las operaciones gravadas se realizan para quienes, con arreglo a derecho, están obligados frente al sujeto pasivo a efectuar el pago de la contraprestación de las mismas (Resolución de 23 de diciembre de 1986; BOE del 31 de enero de 1987).

    De la información aportada en el escrito de consulta, y de acuerdo con el criterio de este Centro directivo manifestado en diversas consultas (por todas, contestación a consulta vinculante de fecha 8 de junio de 2016, número de referencia V2498-16), deben distinguirse los siguientes casos:

    1º Aquellos en los que el promotor originario ha asumido las cargas derivadas de la urbanización de los terrenos frente a los adquirentes de los propios terrenos o de las edificaciones sobre ellos construidas.

    En estos casos, con carácter general, las partes habían acordado expresamente en la escritura de venta que el pago de los gastos de urbanización pendientes sea asumido íntegramente por el vendedor (promotor) a su exclusiva costa y con plena indemnidad del comprador. Asimismo, en algunos casos el promotor originario de los terrenos ha sido apoderado para mantener la representación ante la Junta de Compensación.

    Bajo esta hipótesis, es el promotor inicial quien resulta ser destinatario de los servicios de urbanización prestados por la Junta de Compensación, en la medida en que, a la vista de la información aportada, los terrenos o edificaciones se transmiten libres de toda carga derivada de la urbanización la cual es asumida por aquel.

    En virtud de lo dispuesto anteriormente, en el presente caso debe entenderse como destinatario de los servicios de urbanización prestados por la Junta de Compensación consultante a los promotores originarios de la urbanización, sin perjuicio de la afección real de los terrenos prevista en la normativa urbanística.

    Por tanto, en la factura emitida por la Junta de Compensación consultante deberá figurar como destinatario el promotor originario aun cuando, en caso de impago de este y derivado del carácter real de las cargas de urbanización conforme a la normativa urbanística, en última instancia se vea obligado a efectuar el pago de los gastos de urbanización el propietario del terreno gravado con dicha carga, el cual podrá, en tal caso, ejercer las acciones civiles correspondientes contra aquel.

    2º Aquellos en los que el promotor originario ha transmitido los terrenos cuya urbanización promovió o las edificaciones sobre ellos construidas sin asumir las cargas derivadas de la referida urbanización frente a los adquirentes.

    En tal caso, debe entenderse producida una subrogación de los nuevos adquirentes en la posición del promotor originario en su condición de juntacompensante, por lo que las derramas emitidas por la Junta de Compensación en concepto de gastos de urbanización tendrán por destinatarios a dichos adquirentes.

    2.- Por otra parte, cabe señalar que es doctrina reiterada de este Centro directivo recogida, entre otras, en la contestación vinculante a consulta de fecha 21 de marzo de 2013, con número de referencia V0995-13, que serán sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido los juntacompensantes, empresarios o profesionales a efectos del mismo, por aplicación de lo establecido en el artículo 84.uno.2º.f) de la Ley 37/1992, respecto de todas las derramas que la Junta de Compensación les impute, incluyendo las correspondientes a gastos de gestión (abogados, proyectos técnicos, dirección de obras, etc.) en el seno del proyecto de reparcelación objeto de consulta.

    De acuerdo con los criterios establecidos, la inversión del sujeto pasivo solo se aplicará cuando el destinatario de las derramas correspondientes a gastos de urbanización esté actuando en su condición de empresario o profesional, ya sea el promotor originario o los adquirentes posteriores que se subroguen en su posición por no haber transmitido aquel los terrenos o edificaciones libres de cargas de urbanización.

    En este sentido, el artículo 24 quater, apartados 3, 4, 6, 7 y 8 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre) establecen en relación con el destinatario de las derramas las obligaciones siguientes:

    "3. Los destinatarios de las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2.º, letra f), párrafo primero, de la Ley del Impuesto, deberán, en su caso, comunicar expresa y fehacientemente al contratista o contratistas principales con los que contraten, las siguientes circunstancias:

    a) Que están actuando, con respecto a dichas operaciones, en su condición de empresarios o profesionales.

    b) Que tales operaciones se realizan en el marco de un proceso de urbanización de terrenos o de construcción o rehabilitación de edificaciones.

    4. Los destinatarios de las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2.º, letra f), párrafo segundo, de la Ley del Impuesto, deberán, en su caso, comunicar expresa y fehacientemente a los subcontratistas con los que contraten, la circunstancia referida en la letra b) del apartado anterior de este artículo.

    6. Las comunicaciones a que se refieren los apartados anteriores deberán efectuarse con carácter previo o simultáneo a la adquisición de los bienes o servicios en que consistan las referidas operaciones.

    7. Los destinatarios de las operaciones a que se refieren los apartados anteriores podrán acreditar bajo su responsabilidad, mediante una declaración escrita firmada por los mismos dirigida al empresario o profesional que realice la entrega o preste el servicio, que concurren, en cada caso y según proceda, las siguientes circunstancias:

    a) Que están actuando, con respecto a dichas operaciones, en su condición de empresarios o profesionales.

    b) Que tienen derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles.

    c) Que las operaciones se realizan en el marco de un proceso de urbanización de terrenos o de construcción o rehabilitación de edificaciones.

    8. De mediar las circunstancias previstas en el apartado uno del artículo 87 de la Ley del Impuesto, los citados destinatarios responderán solidariamente de la deuda tributaria correspondiente, sin perjuicio, asimismo, de la aplicación de lo dispuesto en los números 2.º, 6.º y 7.º del apartado dos del artículo 170 de la misma Ley".

    3.- En relación con la cuestión planteada sobre el tratamiento de la devolución del remanente de tesorería a los juntacompensantes, debe distinguirse entre los siguientes supuestos:

    A) Cuando el remanente proceda del menor coste incurrido en la urbanización de los terrenos con respecto a la estimación inicialmente realizada por la Junta al emitir las derramas por las que en su día se devengó el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente.

    Sobre este punto se ha pronunciado esta Dirección General en contestación a diversas consultas vinculantes (por todas, consulta de fecha 9 de marzo de 2011, número de referencia V0588-11), considerando que, en esos supuestos, si como consecuencia de la liquidación de la entidad consultante resulta que los juntacompensantes soportaron cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido superiores a las correspondientes al importe de los gastos de urbanización definitivos, al ser estos inferiores a los inicialmente estimados y por los que la consultante emitió derramas devengándose dicho Impuesto, procederá la rectificación de las cuotas repercutidas, tal y como se establece en el artículo 80.Seis de la Ley 37/1992.

    La rectificación deberá hacerse en la forma prevista por el artículo 89 de la Ley 37/1992 y artículo 24 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuyo apartado uno dispone lo siguiente:

    "1. En los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto, el sujeto pasivo estará obligado a expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.

    En los supuestos del apartado tres del artículo 80 de la Ley del Impuesto, deberá expedirse y remitirse asimismo una copia de dicha factura a la administración concursal y en el mismo plazo.

    La disminución de la base imponible o, en su caso, el aumento de las cuotas que deba deducir el destinatario de la operación estarán condicionadas a la expedición y remisión de la factura que rectifique a la anteriormente expedida.

    En los supuestos de los apartados tres y cuatro del artículo 80 de la Ley del Impuesto, el sujeto pasivo deberá acreditar asimismo dicha remisión".

    B) Cuando el remanente proceda del mayor precio obtenido por la Junta de Compensación al transmitir parcelas de su propiedad que fueron objeto de reserva a favor de la misma en el proyecto de reparcelación, con objeto de proceder a su enajenación directa y obtener financiación para hacer frente a los costes de urbanización.

    En estos casos, la Junta de Compensación consultante es titular de unas parcelas que se ha reservado y adjudicado para proceder a su venta aplicando el producto de dicha venta al pago de los gastos de urbanización.

    Este supuesto ha sido contemplado por este Centro directivo en la contestación a consulta vinculante de fecha 14 de abril de 2016, número de referencia V1639-16, concluyendo que, en tal caso, tendrían lugar dos operaciones a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: una entrega de los propietarios de los terrenos que los ceden a la junta de compensación en pago de parte de los costes de urbanización y, otra operación de entrega de bienes de lajunta de compensación a terceros.

    

    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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- Entregas efectuadas en ejecución de la garantía constituida