Consulta número: V1862-20 - Fecha:09/06/2020
Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo

NORMATIVA Ley 37/1992 art. 163 quinquies, art. 163 sexies, art. 163 septies, art. 163 octies, art. 163 nonies,



    La sociedad consultante arrienda diversos locales comerciales a su filial. Los locales fueron adquiridos sin soportar cuota alguna del Impuesto sobre el Valor Añadido.



    1. Base imponible del arrendamiento de los locales si las entidades pasan a aplicar el Régimen Especial de Grupo de Entidades.

    2. Criterios para la imputación de una mejora realizada en el año 2004.

    3. Base imponible en un local adquirido por leasing por la entidad consultante y arrendado a la filial.



    1.- El régimen especial del grupo de entidades se regula en los artículos 163 quinquies a 163 nonies de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), estando recogido su desarrollo reglamentario en el capítulo VII del título VIII del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre).

    El artículo 163 sexies.cinco de la Ley 37/1992, dispone que "El grupo de entidades podrá optar por la aplicación de lo dispuesto en los apartados uno y tres del artículo 163 octies, en cuyo caso deberá cumplirse la obligación que establece el artículo 163 nonies.cuatro.3ª, ambos de esta Ley.

    Esta opción se referirá al conjunto de entidades que apliquen el régimen especial y formen parte del mismo grupo de entidades, debiendo adoptarse conforme a lo dispuesto por el apartado dos de este artículo.

    En relación con las operaciones a que se refiere el artículo 163 octies.uno de esta Ley, el ejercicio de esta opción supondrá la facultad de renunciar a las exenciones reguladas en el artículo 20.uno de la misma, sin perjuicio de que resulten exentas, en su caso, las demás operaciones que realicen las entidades que apliquen el régimen especial del grupo de entidades. El ejercicio de esta facultad se realizará con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente".

    2.- En relación con el nivel avanzado del referido régimen especial y por lo que respecta al criterio que debe seguirse para la imputación de las cuotas del Impuesto por la adquisición de bienes y servicios por los que se soportó el mismo, el artículo 163 octies de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente en su apartados uno y tres:

    Artículo 163 octies. Contenido del régimen especial del grupo de entidades.

    "Uno. Cuando se ejercite la opción que se establece en el artículo 163 sexies.cinco de esta Ley, la base imponible de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto entre entidades de un mismo grupo que apliquen el régimen especial regulado en este Capítulo estará constituida por el coste de los bienes y servicios utilizados directa o indirectamente, total o parcialmente, en su realización y por los cuales se haya soportado o satisfecho efectivamente el Impuesto.

    Cuando los bienes utilizados tengan la condición de bienes de inversión, la imputación de su coste se deberá efectuar por completo dentro del período de regularización de cuotas correspondientes a dichos bienes que establece el artículo 107, apartados uno y tres, de esta Ley.

    (...)

    Tres. Cuando se ejercite la opción que se establece en el artículo 163 sexies.cinco de esta Ley, las operaciones a que se refiere el apartado uno de este artículo constituirán un sector diferenciado de la actividad, al que se entenderán afectos los bienes y servicios utilizados directa o indirectamente, total o parcialmente, en la realización de las citadas operaciones y por los cuales se hubiera soportado o satisfecho efectivamente el Impuesto.

    Los empresarios o profesionales podrán deducir íntegramente las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición de bienes y servicios destinados directa o indirectamente, total o parcialmente, a la realización de estas operaciones, siempre que dichos bienes y servicios se utilicen en la realización de operaciones que generen el derecho a la deducción conforme a lo previsto en el artículo 94 de esta Ley.

    Esta deducción se practicará en función del destino previsible de los citados bienes y servicios, sin perjuicio de su rectificación si aquél fuese alterado".

    De acuerdo con lo anterior, la integración de las entidades en el régimen especial del grupo de entidades supone las siguientes consecuencias en relación con la operación consultada:

    - Los bienes inmuebles que estaban afectos al sector diferenciado de actividad de arrendamiento y que ahora se utilizarán en operaciones intragrupo pasarán a afectarse de forma sobrevenida al sector de operaciones intragrupo. El sector diferenciado operaciones intragrupo deberá calcular una prorrata de deducción de forma independiente.

    - Dichas operaciones constituirán una segunda entrega de una edificación sujeta y exenta del Impuesto, que, no obstante, podrá ser objeto de renuncia a la exención en los términos señalados en el artículo 163.sexies.cinco de la Ley.

    - La base imponible de este autoconsumo se cuantificará por los costes del inmueble por los que se hubiera soportado el Impuesto (art. 163.octies.uno Ley 37/1992). En el supuesto de bienes inmuebles adquiridos con anterioridad a la existencia del propio Impuesto sobre el Valor Añadido y respecto de los que no se soportó cuota alguna del Impuesto no deberá computarse en la base imponible cantidad alguna.

    En relación con la mejora de la edificación por la que se soportó efectivamente el Impuesto pero en relación con la cual ya ha transcurrido íntegramente el período de regularización, debe recordarse el concepto de sujeto pasivo único a que se refiere el artículo 11 de la Directiva 2006/112/CE.

    En efecto, si la finalidad del régimen especial consiste, en última instancia, en establecer un sistema que permita tratar como sujeto pasivo único a un grupo de entidades, de la refacturación o imputación del coste de los bienes y servicios en que se fundamenta el nivel avanzado deben quedar excluidos los bienes calificados como de inversión para los cuales ya haya transcurrido por completo su período de regularización, ya que las cuotas que se soportaron efectivamente al adquirir los mismos ya han sido definitivamente deducidas, total o parcialmente, por la entidad del grupo que los adquirió en primer término, ello conforme a sus parámetros de deducción.

    Reproducir su coste en la base imponible de las operaciones intragrupo conduciría a que el grupo, tratado en su conjunto como sujeto único, soportara dos veces la misma cuota, desvirtuándose de esa forma la finalidad del régimen especial.

    En consecuencia, en la aplicación del régimen especial en su nivel avanzado, no resultará procedente computar en la base imponible de las operaciones intragrupo el coste de los bienes de inversión por cuya adquisición se soportó el Impuesto pero respecto de los cuales ha transcurrido íntegramente su período de regularización en el momento en el que, de acuerdo con el sistema de información analítica adoptado, dichos bienes pasen a ser utilizados directa o indirectamente, total o parcialmente, en la realización de las operaciones a que se refiere el artículo 163 octies.uno de la Ley 37/1992.



    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Legislación

Art. 163 quinquies Ley 37/1992 LIVA. Requisitos subjetivos del Régimen especial del Gr. de Entidades.
Art. 163 sexies Ley 37/1992 LIVA. Condiciones para aplicación del Rég. especial del Gr. de Entidades.
Art. 163 septies Ley 37/1992 LIVA. Causas pérdida del derecho del Rég. especial del Gr. de Entidades.
Art. 163 octies Ley 37/1992 LIVA. Contenido del Régimen especial del grupo de entidades.
Art. 163 nonies Ley 37/1992 LIVA. Obligaciones específicas en el Rég. especial de Grupo de Entidades.