Consulta número: V0021-20 - Fecha: 09/01/2020
Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo

NORMATIVA Ley 37/1992 art. 4; 5; 69; 84



    La mercantil consultante se dedica a la prestación de servicios gráficos y digitales. Para poder ofrecer un servicio a un organismo público español ha recurrido a una entidad establecida en Estados Unidos. Dicha entidad le ha prestado un servicio consistente en una suscripción anual para realizar 750 descargas mensuales de archivos en los ordenadores del consultante. Por dicho servicio le ha emitido una factura no sometida a tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido.



    Tributación y declaración de dicha operación en el Impuesto sobre el Valor Añadido.



    El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".

    El artículo 5 de la Ley 37/1992 señala que:

    "Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

    a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

    No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

    b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

    (...)".

    El apartado dos del mismo precepto define las actividades empresariales o profesionales como aquellas que "impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios".

    Adicionalmente, de conformidad con el artículo 11 de la Ley 37/1992, se definen las prestaciones de servicios como "toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes".

    De acuerdo con lo anterior, tanto la consultante como la empresa que le presta los servicios de descargas tienen, a los efectos del impuesto, la condición de empresarios o profesionales, y las mismas deben ser calificadas como prestaciones de servicios, que estarán sujetas al impuesto cuando se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto.

    Con carácter previo a la determinación del lugar del lugar de realización de dichas prestaciones de servicios, debe hacerse referencia a la naturaleza de las mismas.

    De acuerdo con el artículo 69.tres.4º de la Ley 37/1992 son servicios prestados vía electrónica "aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:

    a) El suministro y alojamiento de sitios informáticos.

    b) El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.

    c) El suministro de programas y su actualización.

    d) El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de bases de datos.

    e) El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.

    f) El suministro de enseñanza a distancia.

    A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica".

    En desarrollo de lo anterior, el Reglamento 282/2011, del Consejo, de 15 de marzo, establece en su Anexo I que el suministro de imágenes, texto e información y la puesta a disposición de bases de datos, comprende:

    "a) acceso o descarga de fondos de escritorio;

    b) acceso o descarga de imágenes fotográficas o pictóricas o de salvapantallas;

    c) contenido digitalizado de libros y otras publicaciones electrónicas;

    d) suscripción a periódicos y revistas en línea;

    e) weblogs y estadísticas de sitios web;

    f) noticias en línea, información sobre el tráfico y pronósticos meteorológicos;

    g) información en línea generada automáticamente por programas informáticos tras la introducción de datos específicos por el cliente, como datos jurídicos y financieros, por ejemplo, datos sobre la Bolsa continuamente actualizados;

    h) suministro de espacio publicitario como, por ejemplo, banners en un sitio web o página web;

    i) uso de motores de búsqueda y de directorios de Internet".

    De acuerdo con lo anterior y la descripción contenida en el escrito de la consulta, los servicios recibidos por la consultante consistentes en una suscripción anual que permita realizar 750 descargas por mes, deben ser calificados como servicios prestados por vía electrónica.

    Las reglas que determinan el lugar de realización de los servicios prestados vía electrónica se encuentran recogidas en los artículos 69 y 70 de la Ley 37/1992. Así, el artículo 69. Uno.1º de la Ley del Impuesto establece que:

    "Uno Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

    1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

    (...)".

    En virtud del citado precepto, la prestación del servicio objeto de esta consulta, el cual se ha determinado como servicio prestado por vía electrónica, tal y como se expuso en el apartado anterior, se entiende prestado en el territorio de aplicación del Impuesto.

    El artículo 84. Uno. 2º de la Ley 37/1992 determina que serán sujetos pasivos del Impuesto:

    "2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

    a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.

    (...)".

    Por tanto, habida cuenta de que el prestador del servicio no está establecido, ni tampoco posee un establecimiento permanente en el citado territorio, en las prestaciones de servicios que se efectúen a un empresario o profesional que sí lo esté (como es el caso del consultante), será sujeto pasivo del Impuesto este último por aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo.

    Por otra parte, el artículo 164, apartado uno, número 6º de la Ley 37/1992 establece que los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los límites, requisitos y condiciones que se determinen reglamentariamente a:

    "6º.- Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.

    Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual".

    El artículo 71, apartados 4 y 7 del Reglamento del Impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 28 de diciembre (BOE del 31), disponen que:

    "4. La declaración-liquidación deberá cumplimentarse y ajustarse al modelo que, para cada supuesto, determine el Ministro de Hacienda y Función Pública y presentarse durante los veinte primeros días naturales del mes siguiente al correspondiente período de liquidación trimestral.

    Sin embargo, la declaración-liquidación correspondiente al último período del año deberá presentarse durante los treinta primeros días naturales del mes de enero.

    Las declaraciones-liquidaciones correspondientes a las personas y entidades a que se refiere el artículo 62.6, párrafo primero, de este Reglamento, deberán presentarse durante los treinta primeros días naturales del mes siguiente al correspondiente período de liquidación mensual, o hasta el último día del mes de febrero en el caso de la declaración-liquidación correspondiente al mes de enero.

    (...)

    Además de las declaraciones-liquidaciones a que se refieren los apartados 3, 4 y 5 de este artículo, los sujetos pasivos deberán formular una declaración-resumen anual en el lugar, forma, plazos e impresos que, para cada supuesto, se apruebe por Orden del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas.

    (...)".

    En este sentido, en relación con el modelo 303, de declaración-liquidación periódica, deberá atenderse a las instrucciones determinadas por la Orden EHA/3786/2008, de 29 de diciembre, (BOE de 30 de diciembre), por la que se aprueban, entre otros, el modelo 303 Impuesto sobre el Valor Añadido, modificada por la Orden EHA/1033/2011, de 18 de abril, (BOE de 27 de abril), también modificada por Orden HAP/2215/2013, de 26 de noviembre, (BOE de 29 de noviembre) y por Orden HAP/2373/2014, de 9 de diciembre (BOE de 19 de diciembre).

    En todo caso, en relación al detalle de cada una de las obligaciones formales que el consultante ha de cumplir, debe señalarse que, de conformidad con los artículos 85, 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18 de diciembre), así como los artículos 63 a 68 del Reglamento general de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE del 5 de septiembre), relativos a la información y asistencia tributaria y, en concreto, a las consultas tributarias escritas, este Centro Directivo es competente para la contestación a las consultas tributarias escritas respecto del "régimen y la clasificación o calificación tributaria" que en su caso corresponda a los obligados tributarios consultantes.



    Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General