Consulta número:  V2416-12  - Fecha: 13/12/2012
Órgano: SG FISCALIDAD INTERNACIONAL

NORMATIVA : LGT 58/2003 art. 106
LIVA 37/1992 arts. 4 y 20
TRLIRNR RDLeg 5/2004 arts. 13, 24, 30 y 31




    El consultante es un no residente que posee un apartamento en España y está dado de alta como profesional. Tiene el apartamento ofrecido en alquiler y ha suscrito un contrato con una empresa explotadora para que alquile el apartamento y realice la función de limpieza uy mantenimiento.

CUESTIÓN-PLANTEADA

    - Cuestiones relativas al IVA.

    - Si debe presentar el modelo 210 del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, teniendo en cuenta que no percibe rentas por no estar alquilado el inmueble.



    1. Cuestiones relativas al Impuesto sobre la Renta de no Residentes:

    De acuerdo con la información aportada, el consultante, que se declara no residente en España, adquirió en el citado territorio una vivienda para destinarla al arrendamiento. Del escrito de consulta parece que el consultante simplemente es titular de un inmueble en España que destina al arrendamiento y que no concurren las circunstancias para entender que el consultante opera en este país mediante establecimiento permanente.

    Por lo tanto, el consultante será contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, de acuerdo con el artículo 5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 marzo (B.O.E. del 12 de marzo de 2004), en adelante TRLIRNR, que establece:

    "Son contribuyentes por este impuesto:

    a) Las personas físicas y entidades no residentes en territorio español conforme al artículo 6 que obtengan rentas en él, salvo que sean contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
...".

    La tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes dependerá de si el inmueble situado en España es objeto de arrendamiento o no:

    - Los rendimientos obtenidos por no residentes en territorio español en concepto de arrendamiento de bienes inmuebles están sujetos a tributación en España, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 13.1.g) del TRLIRNR, que establece que se considerarán obtenidas en territorio español "los rendimientos derivados, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en territorio español o de derechos relativos a éstos."

    La base imponible se deberá determinar de acuerdo con lo establecido en al artículo 24.1 del TRLIRNR, que establece que "con carácter general, la base imponible correspondiente a los rendimientos que los contribuyentes por este impuesto obtengan sin mediación de establecimiento permanente estará constituida por su importe íntegro, (...)".

    No obstante, y con efectos a partir del 1 de enero de 2010, se ha añadido un nuevo apartado 6 al mencionado artículo que pudiera afectar al consultante, que dispone que:

    "6. Cuando se trate de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea, se aplicarán las siguientes reglas especiales:

    1ª. Para la determinación de la base imponible correspondiente a los rendimientos que se obtengan sin mediación de establecimiento permanente, se podrán deducir los gastos previstos en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, siempre que el contribuyente acredite que están relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e indisociable con la actividad realizada en España."

    El modelo de declaración de rentas obtenidas en España por no residentes sin establecimiento permanente es, con carácter general, el 210. El plazo de presentación de la autoliquidación con resultado a ingresar será los veinte primeros días naturales de los meses de abril, julio, octubre y enero, en relación con las rentas cuya fecha de devengo esté comprendida en el trimestre natural anterior. Si la liquidación es de cuota cero, el plazo de presentación será del 1 al 20 de enero del año siguiente al de devengo de las rentas declaradas.

    No obstante, no tendrán obligación de presentar declaración por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR) sobre las rentas respecto de las cuales se hubiese practicado retención o ingreso a cuenta, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 28.3 del TRLIRNR).

    En relación con la obligación de retener, la sociedad encargada del arrendamiento del inmueble y de la limpieza del mismo estará obligada a practicar retención e ingreso a cuenta, respecto de los rendimientos que satisfaga al consultante por el alquiler de la vivienda, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 30 y 31 del TRLIRNR.

    El tipo de retención aplicable es, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 31.2 del TRLIRNR, "una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en esta Ley para determinar la deuda tributaria correspondiente (...) sin tener en consideración lo dispuesto en los artículos 24.2, 24.6, 26 y 44". En consecuencia, existe la obligación de practicar una retención del 24 por 100 respecto de los rendimientos que el pagador satisfaga por el alquiler. Hay que tener en cuenta el Real Decreto-ley 20/2011, de 30 de diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la corrección del déficit público (BOE de 31 de diciembre), que ha establecido un gravamen complementario en el IRNR, de manera que el tipo de gravamen del 24 por ciento previsto en el artículo 25.1 a) del TRLIRNR se eleva al 24,75 por ciento para los periodos impositivos 2012 y 2013.

    El consultante, tal como establece el artículo 16.1 del Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, podrá pedir la devolución de las cantidades retenidas en exceso:

    "1. Cuando se haya soportado una retención o ingreso a cuenta superior a la cuota del Impuesto, se podrá solicitar a la Administración tributaria la devolución del exceso sobre la citada cuota.

    A tal efecto, se practicará la autoliquidación del Impuesto en el modelo que determine el Ministro de Economía y Hacienda."

    El impreso para solicitar la devolución también es el Modelo 210, siendo el plazo para presentar la autoliquidación con resultado a devolver a partir del 1 de febrero del año siguiente al de devengo de las rentas declaradas y dentro del plazo de cuatro años, contado desde el término del período de declaración e ingreso de la retención, según lo dispuesto en la Orden EHA/3316/2010, de 17 de diciembre, por la que se aprueban los modelos de autoliquidación 210, 211 y 213 del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, que deben utilizarse para declarar las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente, la retención practicada en la adquisición de bienes inmuebles a no residentes sin establecimiento permanente y el gravamen especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes, y se establecen las condiciones generales y el procedimiento para su presentación y otras normas referentes a la tributación de no residentes.

    - Si el inmueble no es objeto de arrendamiento, la renta sujeta al IRNR será la imputada por la titularidad del bien inmueble, de acuerdo con el artículo 13.1.h) del TRLIRNR, que dispone que se considerarán obtenidas en territorio español "Las rentas imputadas a los contribuyentes personas físicas titulares de bienes inmuebles urbanos situados en territorio español no afectos a actividades económicas.".

    Por lo tanto, se entenderá que existe una renta sometida al IRNR, cuya forma de calcularse se contempla en el artículo 24.5 del TRLIRNR, remitiendo a normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

    El tipo aplicable a tales rendimientos, de acuerdo con el artículo 25 del TRLIRNR, será el 24 por 100 (el 24,75 por ciento para los períodos impositivos 2012 y 2013).

    El devengo de las rentas imputadas correspondientes a bienes inmuebles urbanos se produce, de acuerdo con el artículo 27.c) del TRLIRNR, el 31 de diciembre de cada año. El consultante deberá presentar la declaración mediante el Modelo 210 e ingresar en el Tesoro en el año natural siguiente al devengo de la renta.

    2.- Cuestiones relativas al Impuesto sobre el Valor Añadido:

    De acuerdo con el escrito de consulta, la Agencia Estatal de Administración Tributaria le ha denegado la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en la compra de la citada vivienda por considerar, según se deduce del escrito de consulta, que no tenía alquilada la vivienda.

    El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

    En cuanto a la consideración de empresario o profesional, el artículo 5, apartado uno, letra c) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:

    "Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se re-putarán empresarios o profesionales:


    (...)

    c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.

    En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.".

    De acuerdo con lo que antecede, el consultante tendrá la consideración de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando realice la actividad de arrendador de un bien inmueble, en este caso una vivienda.

    El arrendamiento de dicha vivienda está sujeto y no exento al Impuesto sobre el Valor Añadido, puesto que el inmueble se cede a una empresa que, a su vez, lo destinará al arrendamiento y, por tanto, no resulta aplicable la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 23º, letra b) de la Ley 37/1992.

    Según se deduce del escrito de consulta, la cuestión controvertida se circunscribe a una cuestión de prueba de la actividad realizada y de la afectación del bien inmueble (la vivienda) a la realización de una operación sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, consistente en el arrendamiento de dicho inmueble.

   El artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18), establece que en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de pruebas se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, salvo que la Ley establezca otra cosa.

    A estos efectos, debe tenerse en cuenta lo establecido en relación con la prueba en el capítulo V del título I del libro IV del Código Civil, así como lo dispuesto en los capítulos V y VI del título I del libro II de la Ley de Enjuiciamiento Civil. Concretamente, el artículo 299 de la Ley 1/2000 enumera los medios de prueba.

    Por lo que se refiere a la valoración de las pruebas, hay que señalar que en el ordenamiento jurídico español rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada.



Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.