Consulta número: V1469-13    - Fecha: 26/04/2013
Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo

NORMATIVA Ley 37/1992 art. 21. RIVA RD 1624/1992 art. 9
   




    Una empresa comprará unas mercancías EXW-FABRICA para su exportación. En el DUA de exportación figurará la proveedora como exportadora. El transporte desde las instalaciones de la proveedora a la aduana lo realiza la compradora.    

CUESTIÓN-PLANTEADA

    - Exención del transporte.



    1.- El artículo 21, número 1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece:  "Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:   1º. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.".

     Por ello, es conveniente hacer referencia a la doctrina de este Centro Directivo que ha establecido que la entrega realizada en el territorio de aplicación del Impuesto a un adquirente establecido estará sujeta y no exenta, salvo que la expedición o transporte fuera de la Comunidad se efectuara por la transmitente inicial, lo que supondría que en el DUA de exportación figurase como exportador la empresa transmitente.    

    A mayor abundamiento, este Centro Directivo ha señalado reiteradamente en numerosas Resoluciones, entre las que se puede citar las de fechas 15-02-1996, 29-07-1996, 19-07-1996 y 04-12-2002, correspondientes a los expedientes 380/95, 585/96, 1061/95 y 1904-02, respectivamente que cuando el transporte esté vinculado a la primera entrega de bienes, entre la empresa española transmitente inicial y el primer destinatario o adquirente, en el caso planteado la empresa consultante, podrán aplicarse las exenciones previstas en el artículo 21 antes citadas, por tratarse de una exportación. En estas contestaciones, igualmente, se determinaba, entre otras consideraciones, lo siguiente:  

    "En particular, será aplicable la exención del artículo 21.1º cuando sea el propio transmitente el que expida o transporte los bienes fuera de la Comunidad, apareciendo ante la Aduana como exportador en nombre propio de los bienes entregados.

      La vinculación del transporte a la primera entrega de bienes podrá probarse por cualquier medio de prueba admitido en derecho y fundamentalmente atendiendo a la documentación aduanera de la exportación en la que deberá constar como exportador de los bienes el primer vendedor de los bienes (en quien se inicia la cadena).".   

       2. - El artículo 9 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), dispone:  "1. Las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas al cumplimiento de los requisitos que se establecen a continuación:   1º. Entregas de bienes exportados o enviados por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.

      En estos casos la exención estará condicionada a la salida efectiva de los bienes del territorio de la Comunidad, entendiéndose producida la misma cuando así resulte de la legislación aduanera.

      A efectos de justificar la aplicación de la exención, el transmitente deberá conservar a disposición de la Administración, durante el plazo de prescripción del Impuesto, las copias de las facturas, los contratos o notas de pedidos, los documentos de transporte, los documentos acreditativos de la salida de los bienes y demás justificantes de la operación.

      (....)".

     Las operaciones de exportación consultadas deberán ajustarse, para resultar exentas, a los indicados requisitos dispuestos en el Reglamento del Impuesto.

      3.- El apartado 5º del artículo 21 de la Ley 37/1992, dispone que estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente:  "5º. Las prestaciones de servicios, incluidas las de transporte y operaciones accesorias, distintas de las que gocen de exención conforme al artículo 20 de esta Ley, cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de la Comunidad.

      Se considerarán directamente relacionados con las mencionadas exportaciones los servicios respecto de los cuales concurran las siguientes condiciones:    

      a) Que se presten a quienes realicen dichas exportaciones, a los destinatarios de los bienes o a quienes actúen por cuenta de unos y otros.    

      b) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera del territorio de la Comunidad o a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza para su inmediata expedición fuera de dicho territorio.

      La condición a que se refiere la letra b) anterior no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otros análogos cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío."

       El artículo 9.1.5º del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece:   

      1. Las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas al cumplimiento de los requisitos que se establecen a continuación:

      "5º. Servicios relacionados directamente con las exportaciones.

      A) Se entenderán directamente relacionados con las exportaciones los servicios en los que concurran los siguientes requisitos:   a) Que se presten a quienes realicen las exportaciones o envíos de los bienes, a los adquirentes de los mismos, a los intermediarios que actúen en nombre y por cuenta de unos u otros y a los transitarios, consignatarios o agentes de aduanas que actúen por cuenta de aquéllos.

      b) Que se lleven a cabo con ocasión de dichas exportaciones.

      c) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera de la Comunidad o bien a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza en que se efectúen las operaciones de agregación o consolidación de las cargas para su inmediato envío fuera de la Comunidad, aunque se realicen escalas intermedias en otros lugares.

      La condición a que se refiere esta letra no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otras análogas cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío.

      B) Las exenciones comprendidas en este número quedarán condicionadas a la concurrencia de los requisitos que se indican a continuación:   

      a) La salida de los bienes de la Comunidad deberá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la fecha de la prestación del servicio.

      b) La salida de los bienes se justificará con cualquier medio de prueba admitido en Derecho.

      En particular, dicha salida podrá acreditarse por medio de la aportación de los siguientes documentos:   

      a') Certificación emitida por la Administración tributaria ante la que se realicen las formalidades aduaneras de exportación en la que consten el número o números de factura y la contraprestación de los servicios directamente relacionados con la exportación.

      b') Con un documento normalizado que apruebe la Administración tributaria.

      c) Los documentos que justifiquen la salida de los bienes deberán ser remitidos, en su caso, al prestador del servicio dentro de los tres meses siguientes a la fecha de salida de los bienes.

      C) Entre los servicios comprendidos en este número se incluirán los siguientes: transporte de los bienes; carga, descarga y conservación; custodia, almacenaje y embalaje; alquiler de los medios de transporte, contenedores y materiales de protección de las mercancías y otros análogos."  

       4.- Por lo tanto, hay que considerar que el transporte de las mercancías prestado al cliente del primer transmitente (quien figurará como exportador en el DUA), se presta a una de las personas a las que se refiere el artículo 9.1.5º del Reglamento del Impuesto y consiguientemente resultará exento del Impuesto.



   

Legislación

Art.21 Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido (I.V.A)
Art.9 RDL 1624/1992 Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (I.V.A)