Consulta número: V0908-12  - Fecha: 26/04/2012
Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas

NORMATIVA Ley 37/1992. Art. 20; RIRPF RD 439/2007. Art. 95




    Diseñador industrial que en el ejercicio de su actividad diseña objetos para fabricantes, estableciendo en los contratos que suscribe con estos como contraprestación un porcentaje (royalty) sobre las ventas realizadas.

CUESTIÓN-PLANTEADA

    - Posible aplicación, a efectos de IVA, de la exención establecida en el artículo 20. Uno. 26º de la Ley 37/1992.
    - Retención aplicable a los "royalties".



    Impuesto sobre el Valor Añadido

    El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

    Por su parte, el artículo 20, apartado uno, número 26º, de la citada ley, dispone que estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido "los servicios profesionales, incluidos aquéllos cuya contraprestación consista en derechos de autor, prestados por artistas plásticos, escritores, colaboradores literarios, gráficos y fotográficos de periódicos y revistas, compositores musicales, autores de obras teatrales y de argumento, adaptación, guión y diálogos de las obras audiovisuales, traductores y adaptadores".

    A tal efecto, el artículo 5 del Texto Refundido de la Ley de Propiedad Intelectual, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1996, de 12 de abril, señala que se considera autor a la persona natural que crea una obra literaria, artística o científica. En este sentido, por obra científica, literaria o artística debe entenderse cualquier producción relativa a las ciencias, la literatura o el arte en los términos definidos por el Diccionario de la Lengua Española.

    El antecedente legislativo de la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 26º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido anteriormente mencionado, lo constituye la disposición adicional tercera de la Ley 22/1987, de 11 de noviembre, de Propiedad Intelectual (BOE del 17), que determinaba la exención de los servicios de cesión de ciertos derechos de los que constituyen el objeto de la mencionada Ley, referidos a las obras tangibles realizadas por determinados autores.

    El artículo 1, apartado 21) de la Directiva 91/680/CEE, del Consejo, de 16 de diciembre de 1991 (DO L 375 de 31.12.1991), que completaba el sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido y que modificaba, con vistas a la abolición de fronteras, la Directiva 77/388/CEE, establecía lo siguiente:

    "Se añade al artículo 28 el apartado siguiente:

    "3.bis. Hasta que el Consejo adopte la decisión que, en virtud del artículo 3 de la Directiva 89/465/CEE, debe resolver sobre la supresión de las excepciones transitorias previstas en el apartado 3, España podrá conceder la exención a las operaciones contempladas en el Anexo F, número 2, en lo que se refiere a los servicios prestados por lo autores, así como a las operaciones previstas en el Anexo F, puntos 23 y 25.".

    El artículo 376 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006), vigente desde el 1 de enero de 2007, que derogó la Directiva 77/388/CEE, establece lo siguiente:

    "España podrá seguir eximiendo las prestaciones de servicios suministradas por los autores que figuran en el punto 2) de la parte B del Anexo X y a las operaciones que figuran en los puntos 11) y 12) de la parte B del Anexo X, en las condiciones que existían en dicho Estado miembro del 1 de enero de 1993." .

    El precepto de la Directiva 2006/112/CE que se ha transcrito establece una cláusula stand still conforme a la cual España puede seguir aplicando el régimen de exención aplicable a estas operaciones vigente el 1 de enero de 1993. No cabe, por tanto, una ampliación en el citado régimen de exenciones.
A partir de la normativa comunitaria citada, la Ley 37/1992 se limitó a incorporar en su artículo 20, apartado uno, numero 26º, el texto de la exención incluida anteriormente en la disposición adicional tercera de la Ley 22/1987, de 11 de noviembre, de Propiedad Intelectual.

    De acuerdo con la doctrina de este Centro Directivo, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de profesionales que, teniendo por objeto sus creaciones artísticas originales, presten a terceros las personas físicas que sean autores de pinturas, dibujos, grabados, litografías, historietas gráficas, tebeos o cómics, así como sus ensayos y bocetos y las demás obras plásticas originales, sean o no aplicadas.

    De la somera descripción de hechos efectuada en el escrito de consulta parece deducirse que la actividad desarrollada por el consultante, consistente en el diseño industrial de objetos, no se encuentra amparada por el supuesto de exención previsto en el artículo 20, apartado uno, numero 26º, de la Ley 37/1992 y, en consecuencia, estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

    La calificación de los rendimientos obtenidos por el consultante por la cesión de diseños de su autoría y que son objeto de propiedad industrial viene dada por lo dispuesto en el artículo 95.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31), donde se otorga la consideración de rendimientos de actividades profesionales a los obtenidos por "los autores o traductores de obras, provenientes de la propiedad intelectual o industrial. Cuando los autores o traductores editen directamente sus obras, sus rendimientos se comprenderán entre los correspondientes a las actividades empresariales".

    Por tanto, procede calificar como rendimientos de actividades profesionales los obtenidos por el consultante por la cesión de la explotación de los diseños de los que es autor para la fabricación por terceros de los objetos diseñados. Esta calificación conlleva el sometimiento a retención en los términos del artículo 95.1 del Reglamento del Impuesto, esto es:

    "1. Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.

    No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.

    Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.

    (...).

    Estos porcentajes se dividirán por dos cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de la Ley del Impuesto".

    Respecto a la mención efectuada en el escrito de consulta a la retención sobre los "royalties" como rendimientos del capital mobiliario, mención que cabe entender efectuada a lo dispuesto en el artículo 101.9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), donde se establece que "el porcentaje de retención e ingreso a cuenta sobre los rendimientos procedentes de la propiedad intelectual, industrial, de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas y del subarrendamiento sobre los bienes anteriores, cualquiera que sea su calificación, será del 19 por ciento", a continuación se procede a transcribir el criterio que sobre el particular entiende aplicable este Centro directivo.
En cuanto al alcance o interpretación de este precepto se hace preciso acudir en primer lugar al artículo 12.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18), donde se determina que "las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil", precepto "este último" en el que se establece que "las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas".
   
    Evidentemente, una lectura aislada del precepto llevaría a concluir que el porcentaje del 19 por ciento en él establecido resultaría aplicable en todos los supuestos en los que un obligado a retener satisficiera rendimientos procedentes de la propiedad intelectual o industrial. Ahora bien, los criterios interpretativos antes mencionados nos llevan a transcribir, a efectos de lograr una correcta interpretación de la norma, los preceptos normativos relacionados con este tema.

    Por su parte, en el apartado 5 "también del mismo artículo 101" se determina lo siguiente:

    "Los porcentajes de las retenciones e ingresos a cuenta sobre los rendimientos derivados de actividades económicas serán:

    a) El 15 por ciento, en el caso de los rendimientos de actividades profesionales establecidos en vía reglamentaria.

    No obstante, se aplicará el porcentaje del 7 por ciento sobre los rendimientos de actividades profesionales que se establezcan reglamentariamente.
Estos porcentajes se reducirán a la mitad cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de esta Ley.

    (...)".

    En desarrollo de lo anterior, el artículo 95 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas recoge la regulación de la retención aplicable sobre los rendimientos de actividades profesionales (del que ya se ha transcrito aquí el apartado 1), estableciendo en su apartado 2 lo siguiente:

    "A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se considerarán comprendidos entre los rendimientos de actividades profesionales:

    a) En general, los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las Secciones Segunda y Tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre.

    b) En particular, tendrán la consideración de rendimientos profesionales los obtenidos por:
1.º Los autores o traductores de obras, provenientes de la propiedad intelectual o industrial. Cuando los autores o traductores editen directamente sus obras, sus rendimientos se comprenderán entre los correspondientes a las actividades empresariales.

    (...)".



Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Legislación

Art.20 Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido (I.V.A)