Consulta número: V0582-12  - Fecha: 16/03/2012
Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo

NORMATIVA Ley 37/1992 arts. 90, 91-Uno-2-15º y uno-3-1º; 20-Uno-22º




    La entidad consultante es un contratista que va a realizar obras de rehabilitación de un edificio destinado a seminario. Una parte del mismo constituye la vivienda de los sacerdotes que allí trabajan y habitan, y otras zonas comunes como cocina, comedor, biblioteca, lavandería etc. El resto son salas de reuniones, despachos y aulas. La parte habitada ocupa más del 50 por ciento del edificio, según se manifiesta, y la obra proyectada, que afecta básicamente a las zonas no habitadas, cumple, según se señala, las condiciones para ser considerada obra de rehabilitación.

CUESTIÓN-PLANTEADA

    Tipo impositivo aplicable a las obras señaladas y si tiene la consideración de obras de rehabilitación.



    1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/l992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 18 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

    El artículo 91, apartado uno.3.número 1º de la Ley 37/1992, determina que se aplicará el tipo impositivo del 8 por ciento a "las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.

   Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización.".

    En este sentido, de acuerdo con las manifestaciones efectuadas en el escrito de consulta, las ejecuciones de obra afectan a una edificación formada por un inmueble de cuatro plantas, donde más del 50 por ciento de la superficie construida se destina a la vivienda de sacerdotes adscritos a la diócesis a la que pertenece el seminario. El promotor de dichas obras es el Arzobispado al que pertenece dicho seminario.

    A estos efectos, la Resolución de la Dirección General de Tributos de 22 de diciembre de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 19) determinó que tienen la consideración de edificios destinados principalmente a viviendas los edificios destinados a conventos y a casas-cuarteles que constituyan fundamentalmente la morada o sede de vida doméstica de las personas que los habiten.

    La normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido no define el concepto de vivienda, por lo que resulta procedente definirlo según la noción usual de la misma, como edificio o parte del mismo destinado a habitación o morada de una persona física o de una familia, constituyendo su hogar o la sede de su vida doméstica.

    En un sentido similar, el Tribunal Supremo, en sentencia de 5 de junio de 1992, aclara el concepto de vivienda de la siguiente manera:

    "Vivienda es un concepto jurídico indeterminado en torno al que, paradójicamente, se ha producido, incluso, todo un cuerpo de profusa legislación especial protectora. De ella, con claridad se desprende que es aquel espacio físico donde el ser humano puede, permanentemente desarrollar sus actividades vitales -de ahí, «vivienda»- al resguardo de agentes externos; existiendo desde la Constitución (art. 47 «Todos los españoles tienen derecho a disfrutar de una vivienda digna y adecuada») hasta reglamentaciones administrativas que determinan sus condiciones mínimas exigibles, todo un sistema jurídico en torno a la vivienda.".

    Por tanto, en el supuesto considerado, el seminario tendrá la calificación de edificio destinado a viviendas siempre que tal y como se establece en el escrito de consulta, más del 50 por ciento de su superficie construida se destine a vivienda que constituya la morada o sede doméstica de las personas que lo habitan.

     2.- Por otra parte, la aplicación del tipo impositivo reducido del 8 por ciento a las ejecuciones de obras objeto de consulta conduce a que las mismas puedan ser calificadas como de rehabilitación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

    En este sentido, el artículo 20, apartado uno, número 22º, letra B) de la Ley 37/1992 dispone que, a los efectos de la misma, las obras de rehabilitación de edificaciones son las que reúnan los siguientes requisitos:

    "1.º Que su objeto principal sea la reconstrucción de las mismas, entendiéndose cumplido este requisito cuando más del 50 por ciento del coste total del proyecto de rehabilitación se corresponda con obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas o con obras análogas o conexas a las de rehabilitación.

    2.º Que el coste total de las obras a que se refiera el proyecto exceda del 25 por ciento del precio de adquisición de la edificación si se hubiese efectuado aquélla durante los dos años inmediatamente anteriores al inicio de las obras de rehabilitación o, en otro caso, del valor de mercado que tuviera la edificación o parte de la misma en el momento de dicho inicio. A estos efectos, se descontará del precio de adquisición o del valor de mercado de la edificación la parte proporcional correspondiente al suelo.".

    A los efectos de los requisitos legales señalados, se considerará:

    - Coste total de las obras o coste total del proyecto de rehabilitación: el importe total, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, que soporte el promotor como consecuencia de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que se deriven de la rehabilitación, incluidos los servicios que le sean prestados por el personal técnico que dirija las obras.

    - Precio de adquisición de las edificaciones: el realmente concertado en las operaciones en cuya virtud se haya efectuado la referida adquisición.

    La prueba de dicho precio podrá efectuarse por los medios admisibles en Derecho.

    - Valor de mercado de una edificación o parte de la misma: el precio que se hubiese acordado para su transmisión onerosa en condiciones normales de mercado entre partes que fuesen independientes, excluido, en su caso, el valor correspondiente al terreno en que se halla enclavado el edificio.

    Asimismo, el valor de mercado de las edificaciones o partes de las mismas podrá acreditarse por los medios de prueba admisibles en Derecho.

    - Partes de un edificio destinadas a viviendas: las partes de una edificación destinadas a constituir una o varias viviendas, de acuerdo con la legislación vigente, con posterioridad a su rehabilitación.

    Por "partes" de una edificación ha de entenderse las partes de una edificación que, cualquiera que sea su destino (vivienda, comercial, etc.) sean susceptibles por sí mismas de actuaciones parciales de rehabilitación, por permitir un uso autónomo respecto del resto de la edificación al tener entidad propia de carácter objetivo, y no considerar como "parte" de una edificación los diferentes elementos constructivos (fachadas, techumbres, estructuras, etc.) objeto de actuaciones de rehabilitación.

    Por tanto, para determinar si las obras realizadas son de rehabilitación y tributan al tipo reducido del 8 por ciento, habrá que actuar en dos fases:

    1º) En primera instancia, será necesario determinar si se trata efectivamente de obras de rehabilitación desde el punto de vista cualitativo. Este requisito se entenderá cumplido cuando más del 50 por ciento del coste total del proyecto de rehabilitación se corresponda con obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas o con obras análogas o conexas a las de rehabilitación.

    La distinción o concreción individualizada de las obras que puedan calificarse como de rehabilitación dentro del proyecto total que se proyecte realizar a los efectos de la calificación global de éste como de rehabilitación, es una cuestión de naturaleza técnica respecto de la que este Centro Directivo no puede pronunciarse.

    A estos efectos, resultará necesario disponer de suficientes elementos de prueba que acrediten la verdadera naturaleza de las obras proyectadas, tales como, entre otros, dictámenes de profesionales específicamente habilitados para ello o el visado y, si procede, calificación del proyecto por parte de colegios profesionales.

    2º) Si se cumple el requisito establecido en la primera fase, se procederá a analizar el cumplimiento del requisito cuantitativo, esto es, que el coste total de las obras o el coste del proyecto de rehabilitación exceda del 25 por ciento del precio de adquisición o del valor de mercado de la edificación antes de su rehabilitación con exclusión del valor del suelo.

    El citado artículo 20.Uno.22º.B) de la Ley 37/1992 termina definiendo las obras análogas a las de rehabilitación en los siguientes términos:

    "Se considerarán obras análogas a las de rehabilitación las siguientes:

    a) Las de adecuación estructural que proporcionen a la edificación condiciones de seguridad constructiva, de forma que quede garantizada su estabilidad y resistencia mecánica.

    b) Las de refuerzo o adecuación de la cimentación así como las que afecten o consistan en el tratamiento de pilares o forjados.

    c) Las de ampliación de la superficie construida, sobre y bajo rasante.

    d) Las de reconstrucción de fachadas y patios interiores.

    e) Las de instalación de elementos elevadores, incluidos los destinados a salvar barreras arquitectónicas para su uso por discapacitados.".

    En cuanto a las obras conexas, su definición es la siguiente:

    "Se considerarán obras conexas a las de rehabilitación las que se citan a continuación cuando su coste total sea inferior al derivado de las obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas y, en su caso, de las obras análogas a éstas, siempre que estén vinculadas a ellas de forma indisociable y no consistan en el mero acabado u ornato de la edificación ni en el simple mantenimiento o pintura de la fachada:

    a) Las obras de albañilería, fontanería y carpintería.

    b) Las destinadas a la mejora y adecuación de cerramientos, instalaciones eléctricas, agua y climatización y protección contra incendios.

    c) Las obras de rehabilitación energética.

    Se considerarán obras de rehabilitación energética las destinadas a la mejora del comportamiento energético de las edificaciones reduciendo su demanda energética, al aumento del rendimiento de los sistemas e instalaciones térmicas o a la incorporación de equipos que utilicen fuentes de energía renovables.".

    De acuerdo con la información contenida en el escrito de consulta, las ejecuciones de obra objeto de consulta corresponden en más del 50 por ciento de su coste total a obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas o con obras análogas o conexas a las de rehabilitación, sin mayores especificaciones en cuanto al tipo de obras a realizar, ni de los elementos afectados. También se manifiesta en dicho escrito que el coste total de las obras excede del 25 por ciento del valor de mercado de la edificación, excluido el valor del suelo.

    3.- Por tanto, este Centro Directivo le informa de lo siguiente:

    Por lo que respecta a las obras de rehabilitación en edificios terminados, se aplicará el tipo impositivo del 8 por ciento previsto en el artículo 91, apartado uno.3.número 1º de la Ley 37/1992 a aquellas ejecuciones de obra de rehabilitación de edificaciones destinadas a vivienda que reúnan los requisitos que señala el artículo 20, apartado uno, número 22º, letra B), de la misma Ley, antes trascrito, para ser consideradas como tal.

    La consideración de si una determinada obra puede calificarse o no como de rehabilitación es una cuestión que debe acreditarse por cualquier medio de prueba admisible en Derecho. A estos efectos, la normativa del Impuesto no ha previsto que dicha condición pueda resultar acreditada por un documento en particular, si bien, y como ya se ha señalado anteriormente, entre los elementos de prueba han de considerarse preferentemente los dictámenes de profesionales específicamente habilitados para ello o el visado del proyecto y, si procede, la calificación del proyecto por parte de colegios profesionales.

    En el caso consultado, no se especifican las actuaciones que se van a llevar a cabo en el edificio a rehabilitar, sino que únicamente se hace expresa manifestación en el escrito de consulta de que tales obras se corresponden en más del 50 por ciento de su coste total con obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas o con obras análogas o conexas a las de rehabilitación.

    Si este fuera el caso, las obras consultadas se hallarían comprendidas, desde el punto de vista cualitativo, entre las reseñadas en el artículo 20.Uno.22º.B de la Ley del Impuesto como obras de rehabilitación o análogas o conexas a las mismas. No obstante, tales obras deberían cumplir igualmente el resto de las condiciones señaladas en el citado artículo 20.Uno.22º.B, para que sea aplicable a las mismas el tipo impositivo reducido, en particular, que el coste total de las obras o el coste del proyecto de rehabilitación exceda del 25 por ciento del valor de mercado de la edificación antes de su rehabilitación con exclusión del valor del suelo.



4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre.