Consulta número: V0475-12  - Fecha: 05/03/2012
Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo

NORMATIVA Ley 37/1992 arts. 4, 20-Uno-3º, 90-Uno, 91-Uno-2-11º


    La consultante es una fisioterapeuta que imparte tratamientos de fisioterapia rehabilitadora de traumatología y reumatología, tratamientos relacionados con trastornos de la pelvis y otros relacionados con el tratamiento de enfermedades o lesiones. Trabaja por cuenta propia, si bien los pacientes suelen aportar las pruebas médicas previas para orientar el tratamiento.

CUESTIÓN-PLANTEADA

    Tipo impositivo aplicable, en su caso, a los tratamientos de fisioterapia.


    1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

    El artículo 20, apartado uno, número 3º de la Ley del Impuesto declara que estará exenta del mismo "la asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios.

    A efectos de este Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los Psicólogos, Logopedas y Ópticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración.

    La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas.".

    Esta Dirección General, en relación con la interpretación que debe darse al artículo 20, apartado uno, número 3º de la Ley 37/1992, ha señalado en reiteradas consultas (por todas, consulta vinculante V0260-10, de 12 de febrero de 2010) lo siguiente:

    "A tales efectos se considerarán servicios de:

    a) Diagnóstico: los prestados con el fin de determinar la calificación o el carácter peculiar de una enfermedad o, en su caso, la ausencia de la misma.

    b) Prevención: los prestados anticipadamente para evitar enfermedades o el riesgo de las mismas.

    c) Tratamiento: servicios prestados para curar enfermedades.".

    Dicho precepto condiciona pues la aplicación de la exención a la concurrencia de los dos siguientes requisitos:

    - Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades en los términos indicados.

    - Un requisito de carácter subjetivo, que se refiere a la condición que deben tener quienes prestan los mencionados servicios: los servicios deben ser prestados por un profesional médico o sanitario. A tales efectos, la Ley define expresamente quienes tienen la condición de profesionales médicos o médicos o sanitarios: "los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los psicólogos, logopedas y ópticos diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración".

     De acuerdo con lo expuesto, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades en los términos expuestos anteriormente, prestados por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico (incluyendo en este concepto a los fisioterapeutas, a los que se refiere expresamente el precepto legal), aunque los citados profesionales que presten dichos servicios actúen por medio de una sociedad o entidad que, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.

    2.- A estos efectos, el artículo 2 de la Ley 44/2003, de 21 de noviembre, de ordenación de las profesiones sanitarias (Boletín Oficial del Estado del 22 de noviembre), determina, en sus apartados uno y dos, que son profesiones sanitarias, tituladas y reguladas, aquellas cuya formación pregraduada o especializada se dirige específica y fundamentalmente a dotar a los interesados de los conocimientos, habilidades y actitudes propias de la atención de salud, y que están organizadas en colegios profesionales oficialmente reconocidos por los poderes públicos, de acuerdo con lo previsto en la normativa específicamente aplicable.

Igualmente, las profesiones sanitarias se estructuran en los siguientes grupos:

    - De nivel Licenciado: las profesiones para cuyo ejercicio habilitan los títulos de Licenciado en Medicina, en Farmacia, en Odontología y en Veterinaria y los títulos oficiales de especialista en Ciencias de la Salud para Licenciados a que se refiere el título II de esta Ley.

    - De nivel Diplomado: las profesiones para cuyo ejercicio habilitan los títulos de Diplomado en Enfermería, en Fisioterapia, en Terapia Ocupacional, en Podología, en Óptica y Optometría, en Logopedia y en Nutrición Humana y Dietética y los títulos oficiales de especialista en Ciencias de la Salud para tales Diplomados a que se refiere el título II de esta Ley.

    Asimismo, la Ley 44/2003 se refiere en su artículo 7 a los Diplomados sanitarios.

    "Artículo 7. Diplomados sanitarios.

    1. Corresponde, en general, a los Diplomados sanitarios, dentro del ámbito de actuación para que les faculta su correspondiente título, la prestación personal de los cuidados o los servicios propios de su competencia profesional en las distintas fases del proceso de atención de salud, sin menoscabo de la competencia, responsabilidad y autonomía propias de los distintos profesionales que intervienen en tal proceso.

    2. Sin perjuicio de las funciones que, de acuerdo con su titulación y competencia específica corresponda desarrollar a cada profesional sanitario, ni de las que puedan desarrollar otros profesionales, son funciones de cada una de las profesiones sanitarias de nivel Diplomado las siguientes:

(...)

    b. Fisioterapeutas: corresponde a los Diplomados universitarios en Fisioterapia la prestación de los cuidados propios de su disciplina, a través de tratamientos con medios y agentes físicos, dirigidos a la recuperación y rehabilitación de personas con disfunciones o discapacidades somáticas, así como a la prevención de las mismas.".

    Por consiguiente, en el caso de que los servicios de fisioterapia a los que se refiere la consulta se realicen por fisioterapeutas diplomados, tal y como se definen en el artículo 7 antecitado, se les considerará profesionales sanitarios a efectos del artículo 20.Uno.3º de la Ley del Impuesto.

    No obstante, la consulta V0260-10 anteriormente referida también hace alusión a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea en la que se precisa que es la finalidad con la que se presta un servicio sanitario la que determina la aplicación o no de la correspondiente exención, a partir de la cual se llega a la siguiente conclusión:

    "(...) la Directiva no exime a la totalidad de los servicios que pueden prestarse en el ejercicio de las profesiones médicas y sanitarias.


    La «asistencia a personas físicas» exenta de imposición debe tener una finalidad terapéutica, de diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades. Por el contrario, a los servicios médicos o sanitarios prestados con una finalidad que no sea el diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades de las personas no puede aplicárseles la exención.".


    En este sentido, la Resolución de la Dirección General de Tributos de 29 de abril de 1.986 (Boletín Oficial del Estado de 8 de mayo de 1.986 señala: "los servicios de rehabilitación prestados por fisioterapeutas están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por tratarse de servicios de asistencia a personas físicas en el ejercicio de una profesión sanitaria.".

    Por tanto, y de acuerdo con los criterios de este Centro Directivo, no estarán exentos los servicios consistentes en la realización de métodos fisioterapéuticos tendentes al adelgazamiento de las personas, masajes estéticos, relajantes, etc., prestados al margen o con independencia de un tratamiento médico.


    3.- En relación con el tipo impositivo, el artículo 90, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que el citado tributo se exigirá al tipo del 18 por ciento, salvo lo previsto en el artículo 91 siguiente.

    El artículo 91, apartado uno.2, número 11º, de la Ley 37/1992, establece que se aplicará el tipo del 8 por ciento a la asistencia sanitaria, dental y curas termales que no gocen de exención de acuerdo con el artículo 20 de dicha Ley.

    Este artículo trae causa de lo dispuesto en la categoría 17 del anexo III de la Directiva 2006/112/CE, redactada en similares términos a los utilizados por la propia Ley 37/1992.

    La asistencia sanitaria sólo puede prestarse por los profesionales que, según el ordenamiento jurídico, tengan la consideración de médicos o sanitarios, entre los cuales se incluyen expresamente por el artículo 20 de la Ley 37/1992 los psicólogos, logopedas y ópticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración y los dietistas-nutricionistas a los que se refiere el artículo 7 de la Ley 44/2003, por lo que los servicios que presten las personas no comprendidas entre las indicadas no podrán acogerse a la exención prevista en el artículo 20.Uno.3º, al no tener la condición de profesionales médicos o sanitarios, ni podrán beneficiarse del tipo reducido establecido por el artículo 91.Uno.2.11º, porque sus servicios no pueden calificarse de asistencia sanitaria, por lo que tales servicios, sujetos y no exentos al Impuesto, tributarán al tipo impositivo del 18 por ciento.

    4.- En virtud de todo lo expuesto y en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, este Centro Directivo le informa de lo siguiente:

    1º) Los servicios objeto de consulta tendrán, según los términos expresados en el texto de la consulta, la consideración de servicios prestados por un profesional sanitario.

    2º) Estarán exentos del Impuesto los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades en los términos expuestos anteriormente, prestados por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico (incluyendo en este concepto a los fisioterapeutas a los que se refiere el artículo 7 de la Ley 44/2003), aunque los profesionales médicos o sanitarios que presten los referidos servicios actúen por medio de una sociedad mercantil y, ésta, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.

    Entre dichos servicios exentos se incluyen los tratamientos terapéuticos de cualquier tipo prestados por fisioterapeutas, siempre que su finalidad sea el diagnostico, prevención y tratamiento de enfermedades o lesiones, por tratarse de servicios de asistencia a personas físicas en el ejercicio de una profesión sanitaria. No hay diferencia de tributación por el hecho de existir o no una prescripción previa de un médico, siempre y cuando los servicios prestados estén entre los descritos en este punto.

    3º) Están sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido tributando al tipo impositivo del 8 por ciento los servicios prestados por un profesional médico, debidamente reconocido, realizados con otros fines de los referidos en el apartado anterior, siempre que supongan la realización de las actividades sanitarias que son propias de su profesión conforme a su titulación y competencia específicas.

    En particular, según criterio de este Centro Directivo, estarían sujetos y no exentos al Impuesto sobre el Valor Añadido, tributando al tipo impositivo del 8 por ciento, los servicios prestados por la consultante consistentes en la realización de métodos fisioterapéuticos tendentes al adelgazamiento de las personas, masajes estéticos, relajantes etc., prestados al margen o con independencia de una actuación médica relativa al diagnóstico, prevención o tratamiento de una enfermedad, es decir con fines puramente estéticos o relajantes.



5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Legislación

Art.91 Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido (I.V.A)