Consulta número: 832-01 - Fecha: 26/04/2001
Órgano: SG de Impuesto sobre consumo

NORMATIVA  Ley 37/1992 Art. 83; 29 CAC

   
    La consultante importa películas de cine de 35 mm contempladas en la partida estadística 3706109100 del TARIC (Películas cinematográficas, impresionadas y reveladas, con registro de sonido o sin él, o con registro de sonido solamente, de anchura superior o igual a 35 mm, negativos o positivos intermedios de trabajo).  

CUESTIÓN-PLANTEADA

    La base imponible del IVA a la importación, ¿incluye las cantidades pagadas en concepto de royalties?  


    1. El apartado Uno del artículo 83 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), (en adelante LIVA), define la base imponible del IVA que se devenga en la importación de bienes (artículo 17 LIVA) en los siguientes términos:
    En las importaciones de bienes, la base imponible resultará de adicionar al Valor en aduana los conceptos siguientes en cuanto no estén comprendidos en el mismo:

    a) Los impuestos, derechos, exacciones y demás gravámenes que se devenguen fuera del territorio de aplicación del Impuesto, así como los que se devenguen con motivo de la importación, con excepción del Impuesto sobre el Valor Añadido.

    b) Los gastos accesorios, como las comisiones y los gastos de embalaje, transporte y seguro que se produzcan hasta el primer lugar de destino de los bienes en el interior de la Comunidad.

    Se entenderá por "primer lugar de destino" el que figure en la carta de porte o en cualquier otro documento que ampare la entrada de los bienes en el interior de la Comunidad. De no existir esta indicación, se considerará que el primer lugar de destino es aquél en que se produzca la primera desagregación de los bienes en el interior de la Comunidad.

    Así pues, para determinar la base imponible del IVA a la importación de la mercancía por la que pregunta la consultante, habremos de conocer en primer lugar su valor en aduana.  

    2. El apartado 1 del artículo 29 del Reglamento (CEE) nº 2913/92 del Consejo de 12 de octubre 1992 por el que se aprueba el Código aduanero comunitario (en adelante CAC), dispone que el valor en aduana de las mercancías importadas será su valor de transacción, es decir el precio efectivamente pagado o por pagar de las mercancías cuando éstas se vendan para su exportación con destino al territorio aduanero de la Comunidad, ajustado, en su caso, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 32 y 33, siempre que:
    No existan restricciones para la cesión o utilización de las mercancías por el comprador, con excepción de las restricciones que:

    Impongan o exijan la ley o las autoridades públicas en la Comunidad.

    Limiten la zona geográfica en la que se puedan revender las mercancías.

    No afecten sustancialmente al valor de las mercancías.

    La venta o el precio no dependa de condiciones o prestaciones cuyo valor no pueda determinarse con relación a las mercancías objeto de valoración.

    Ninguna parte del producto de cualquier reventa, cesión o utilización posterior de las mercancías por el comprador revierta directa o indirectamente al vendedor, salvo que pueda efectuarse un ajuste apropiado en virtud del artículo 32; y no exista vinculación entre comprador y vendedor o, en caso de existir, el valor de transacción sea aceptable a efectos aduaneros en virtud de lo dispuesto en el apartado 2.

    El apartado 3 del mismo artículo define el precio efectivamente pagado o por pagar, como el pago total que, por las mercancías importadas, haya hecho o vaya a hacer el comprador al vendedor o en beneficio de este, y comprenderá todos los pagos efectuados o por efectuar, como condición de la venta de las mercancías importadas, por el comprador al vendedor o por el comprador a una tercera persona para satisfacer una obligación del vendedor. El pago no tendrá que hacerse necesariamente en efectivo; podrá efectuarse mediante cartas de crédito o instrumentos negociables, y directa o indirectamente.

    A efectos de la presente consulta, supondremos que el valor en aduana de la mercancía objeto de la misma puede determinarse con arreglo a su valor de transacción.

    3. Como acabamos de ver, en ocasiones es preciso "ajustar" el valor de transacción de las mercancías para determinar su valor en aduana. Dichos ajustes aparecen recogidos en los artículos 32 y 33 del Código. Por lo que a nosotros nos interesa, dichos artículos disponen:
    Artículo 32:

    1. Para determinar el valor en aduana en aplicación del artículo 29, se sumarán al precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías importadas: (...)

    c) Los cánones y derechos de licencia relativos a las mercancías objeto de valoración, que el comprador esté obligado a pagar, directa o indirectamente, como condición de la venta de dichas mercancías objeto de valoración, en la medida en que tales cánones y derechos de licencia no estén incluidos en el precio efectivamente pagado o por pagar. (...)

    2. Cualquier elemento que según el presente artículo se sume al precio efectivamente pagado o por pagar se basará exclusivamente en datos objetivos y cuantificables.

    3. Para la determinación del valor en aduana, únicamente podrán sumarse al precio efectivamente pagado o por pagar los elementos previstos en el presente artículo.(...)

    5. No obstante lo dispuesto en la letra c) del apartado 1:
    Para determinar el valor en aduana, no se sumarán al precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas los gastos relativos a derechos de reproducción de dichas mercancías importadas en la Comunidad, y los pagos que efectúe el comprador, como contrapartida del derecho de distribución o de reventa de las mercancías importadas, no se sumarán al precio efectivamente pagado o por pagar por dichas mercancías, cuando tales pagos no constituyan una condición de la venta para su exportación con destino a la Comunidad.

    Artículo 33:
    El valor en aduana no comprenderá los siguientes elementos, siempre que sean diferentes del precio efectivamente pagado o por pagar por las mercancías importadas: (...)

    d) los gastos relativos al derecho de reproducción en la Comunidad de las mercancías importadas. (...)

    Por su parte el artículo 157 del Reglamento (CEE) nº 2454/93 de la Comisión de 2 de julio de 1993 por el que se fijan determinadas disposiciones de aplicación del CAC dispone:

    1. A los efectos de la letra c) del apartado 1 del artículo 32 del Código, se entenderá por cánones y derechos de licencia, especialmente, el pago por la utilización de derechos referentes a:

    La fabricación de la mercancía importada (sobre todo, patentes, dibujos, modelos y conocimientos técnicos de fabricación).

    La venta para su exportación de la mercancía importada (en especial, marcas de fábrica o comerciales, modelos registrados).

    La utilización o la reventa de la mercancía importada (especialmente, derechos de autor, procedimientos de fabricación incorporados a la mercancía importada de forma inseparable).  

    2. Con independencia de los casos previstos en el apartado 5 del artículo 32 del Código, cuando el valor en aduana de la mercancía importada se determine aplicando lo dispuesto en el artículo 29 del Código, el canon o el derecho de licencia sólo se sumarán al precio efectivamente pagado o a pagar si ese pago:

    Esta relacionado con la mercancía que se valora.

    Constituye una condición de venta de dicha mercancía.

    El artículo 161 por su parte dispone:
    Cuando el método de cálculo del importe de un canon o de un derecho de licencia se refiera al precio de la mercancía importada, se presumirá, salvo prueba en contrario, que el pago de dicho canon o derecho de licencia está relacionado con la mercancía que se valora.

    Sin embargo, cuando el importe de un canon o de un derecho de licencia se calcule independientemente del precio de la mercancía importada, el pago de dicho canon o derecho de licencia puede estar relacionado con la mercancía que se valora.

    4. Según el Comentario nº 3 del Comité del Código Aduanero (Sección del valor en Aduana) sobre la incidencia de los cánones y derechos de licencia en el valor en aduana:  
    En la mayoría de los casos, un análisis del contrato de licencia facilitará datos suficientes sobre la relación entre el canon o el derecho de licencia y el valor en aduana de las mercancías importadas. No obstante, a veces es necesario tener en cuenta los plazos del contrato de venta y la relación que pueda existir entre éste y el contrato de licencia.

    La consultante no ha aportado el contrato de licencia relativo a las mercancías objeto de importación por lo que este Centro Directivo no puede pronunciarse sobre la naturaleza de los "royalties" que el comprador de la mercancía se obliga a satisfacer. Solo a la vista del contrato y en función de los criterios contenidos en esta consulta será posible determinar si aquéllos forman parte de la base imponible del IVA a la importación (de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 83 apartado Uno LIVA en relación con el artículo 32.1.c) CAC), o por el contrario no forman parte de aquélla por tratarse de "gastos relativos al derecho de reproducción en la Comunidad de las mercancías importadas", tal como prevé el artículo 33 letra d) CAC.

    5. Si de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de esta consulta, los "royalties" que ha de satisfacer el importador de la película no formasen parte de la base imponible del IVA a la importación, su calificación a efectos del Impuesto sería la de contraprestación por una prestación de servicios realizada por quien efectúa la cesión de los derechos de propiedad intelectual y cuyo destinatario es el empresario o profesional que compra la mercancía y está obligado, de acuerdo con el contrato de venta, al pago de los royalties.  

    La regla de localización aplicable a estas prestaciones de servicios sería la prevista en el artículo 70, apartado Uno, número 5º de la Ley del Impuesto, según la cual dichas prestaciones de servicios se entienden realizadas en la sede de la actividad económica o en el establecimiento permanente del empresario o profesional destinatario de las mismas.  



6. Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.