Consulta número: 0827-01- Fecha: 25/04/2001
Órgano:SG de Impuestos sobre el Consumo

NORMATIVA Ley 37/1992 (Ley IVA) art 21.1º



    Un agente de aduanas desea saber si un exportador que opte por la modalidad de representación indirecta para la presentación de la declaración aduanera de exportación, realiza una entrega exenta que le da derecho a deducir el IVA que ha soportado.  

CUESTIÓN-PLANTEADA

    Exención de las exportaciones.

    Deducción del IVA soportado por el exportador.



    1. El artículo 21, número 1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), exime del Impuesto las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.  

    Este precepto contiene la trasposición a la legislación española de lo dispuesto en el artículo 15 apartado 1 de la Sexta Directiva. Este artículo dispone:
    Sin perjuicio de lo establecido en otras disposiciones comunitarias, los Estados miembros eximirán, en las condiciones por ellos fijadas y a fin de asegurar la aplicación correcta y simple de las exenciones previstas a continuación y de evitar todo posible fraude, evasión o abuso:   
    1. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el propio vendedor o por cuenta de éste;

    2.(...)

    Por otra parte, como es sabido, el artículo 94, apartado Uno, número 1º, letra c) de la Ley del Impuesto autoriza a los sujetos pasivos que han soportado las cuotas del Impuesto comprendidas en el artículo 92, a deducirlas en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de exportaciones de bienes.  

    España traspone con ello el mandato contenido en el artículo 17, apartado 3, letra b) de la Directiva.

    2. Ni la legislación española ni la Sexta Directiva, condicionan la exención de la operación o el derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido reconocido en el artículo 94 de la Ley del Impuesto a que el exportador que ejerce el derecho de hacerse representar ante las autoridades aduaneras, opte por la modalidad de representación denominada "directa"; esto es, la prevista en el primer guión del apartado 2 del artículo 5 del Reglamento (CEE) nº 2913/92 del Consejo de 12 de octubre de 1992 por el que se aprueba el Código Aduanero comunitario.

    En efecto, el artículo 21.1º de la Ley del Impuesto exige únicamente que la operación en cuestión constituya una entrega de bienes sujeta al Impuesto (definida en el artículo 8 apartado Uno como la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales), que los bienes salgan del territorio de la Comunidad, entendiendo este término tal como lo define el artículo 3 apartado Dos de la Ley del Impuesto y que el transporte lo efectúe el transmitente o un tercero que actúe en su nombre y por su cuenta.

    Cuando el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), condiciona la exención contemplada en el número 1º del artículo 21, a "la salida efectiva de los bienes del territorio de la Comunidad, entendiéndose producida la misma cuando así resulte de la legislación aduanera", únicamente está remitiendo a ésta la determinación del momento en que se entiende producida la exportación de la mercancía.  

    Tal como sigue diciendo el artículo 9 del Reglamento, a efectos del justificar la exención de la exportación, el transmitente deberá conservar a disposición de la Administración, durante el plazo de prescripción del Impuesto las copias de las facturas, los contratos o notas de pedidos, los documentos de transporte, los documentos acreditativos de la salida de los bienes y los demás justificantes de la operación.

    En la mayor parte de los casos, el documento acreditativo de la exportación será el ejemplar nº 3 del Documento Único Aduanero debidamente visado por la Aduana de salida de las mercancías (artículo 795 de las Disposiciones de aplicación del Código Aduanero Comunitario, Reglamento (CEE) nº 2454/93 de la Comisión de 2 de julio de 1993). En el DUA tal como prevé la Resolución de 4 de diciembre de 2000, del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en la que se recogen las instrucciones para la formalización del Documento Único Administrativo (DUA), (BOE de 22 de diciembre del 2000), se hará constar el nombre del transmitente de los bienes en la casilla nº 2 (expedidor\exportador). En caso de que éste se haga representar ante las autoridades aduaneras para la presentación de la declaración de exportación, y opte porque su representante no sea un agente de aduanas, en la casilla 14 (declarante\representante) deberá hacerse constar el nombre y apellidos y el NIF del representante. El NIF del representante irá acompañado de la letra P para indicar que éste actúa en nombre propio; esto es, que es un representante indirecto.  



Lo que comunico a vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.