NORMA 2ª Cooperativas. CAPITAL SOCIAL.

ASPECTOS CONTABLES COOPERATIVAS. NORMA 2ª. CAPITAL SOCIAL.



    1.1 Concepto, calificación y valoración del capital social cooperativo.

      1.1.1 Concepto. El capital social de una sociedad cooperativa, tal y como aparece definido en la ley, está constituido por las aportaciones, obligatorias y voluntarias, efectuadas con ese fin, tanto de carácter dinerario como no dinerario, ya sea en el momento de su constitución o en otro posterior, bien por la incorporación de nuevos socios o bien como consecuencia de posteriores acuerdos de aumento de capital o aportaciones voluntarias, y se corresponde con el capital suscrito de acuerdo con la ley.

      1.1.2 Calificación. El capital social de las cooperativas se calificará como patrimonio neto, en particular, como fondos propios, como un instrumento financiero compuesto, o como pasivo, en función de las características de las aportaciones de los socios o partícipes.

        1.1.2.1 Fondos propios. Tendrán la consideración de fondos propios las aportaciones al capital social cuyo reembolso en caso de baja pueda ser rehusado incondicionalmente por el Consejo Rector o la Asamblea General, según establezcan la ley aplicable y los estatutos sociales de la cooperativa, siempre que no obliguen a la sociedad cooperativa a pagar una remuneración obligatoria al socio o partícipe y el retorno sea discrecional.

    En particular, las aportaciones anteriores se clasifican como fondos propios a pesar de que los estatutos sociales prevean:

    a) Que las aportaciones obligatorias iniciales de las nuevas personas socias deban efectuarse mediante la adquisición de las aportaciones cuyo reembolso hubiese sido rehusado por la cooperativa.

    b) Limitaciones sobre la distribución del resultado en tanto en cuanto existan aportaciones cuyo reembolso ha sido rehusado.

    c) Que cuando en un ejercicio el importe de la devolución de las aportaciones supere un determinado porcentaje del capital social, los nuevos reembolsos estarán condicionados al acuerdo favorable del Consejo Rector o de la Asamblea General. En estos casos, se calificará como fondos propios el importe del capital social que supere el citado porcentaje.

    También tendrá la calificación de fondos propios (patrimonio neto), el derecho del socio al retorno cooperativo en función de la actividad cooperativizada y el derecho a la remuneración al capital social, siempre que tengan naturaleza discrecional.

        1.1.2.2 Instrumentos financieros compuestos. Las aportaciones al capital social tendrán la consideración de instrumentos financieros compuestos, en la medida en que incluyan, al menos, un componente de patrimonio neto y un componente de pasivo financiero, de acuerdo con lo previsto en la presente Norma, en la norma de registro y valoración 9.ª Instrumentos financieros del Plan General de Contabilidad y en la norma de registro y valoración 9.ª Pasivos financieros del PGC-PYMES.
    En particular, se considerará que incluyen un componente de pasivo financiero las aportaciones de los socios con derecho de reembolso en el caso de baja y las que tienen asociada una remuneración o retorno obligatorio.

        1.1.2.3 Pasivos financieros. En los supuestos no previstos en los apartados anteriores, las aportaciones al capital social se calificarán como pasivos financieros.

      1.1.3 Valoración.

        1.1.3.1 Fondos propios. El capital social que tenga la consideración de fondos propios se valorará por el importe de las aportaciones suscritas, minorado en la parte del capital no exigido.
    Los gastos de emisión que le sean directamente atribuibles se reconocerán minorando las reservas de la sociedad.

        1.1.3.2 Instrumentos financieros compuestos. Cuando la sociedad cooperativa emita instrumentos financieros compuestos reconocerá, valorará y presentará el instrumento en su conjunto como un pasivo financiero, de acuerdo con lo dispuesto en el siguiente apartado, sin perjuicio del tratamiento contable que corresponda otorgar, en su caso, a la remuneración o retorno discrecional.

        1.1.3.3 Pasivos financieros. El capital social que deba contabilizarse como un pasivo financiero se incluirá en la categoría de «Débitos y partidas a pagar», en los términos previstos en la norma de registro y valoración 9.ª Instrumentos financieros del Plan General de Contabilidad, o en la categoría «Pasivos financieros a coste amortizado» regulada en la norma de registro y valoración 9.ª Pasivos financieros del PGC-PYMES.

    La valoración inicial del pasivo será el importe de las aportaciones suscritas, minorado en la parte del capital no exigido. Los gastos de emisión que le sean directamente atribuibles se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias cuando se incurra en ellos, salvo que pueda realizarse una imputación fiable de acuerdo con un criterio financiero, en cuyo caso se seguirá este criterio.

    Su valoración posterior será al coste incrementado en los intereses que se vayan devengando.

      1.1.4 Cuentas anuales. El capital social que tenga la consideración de fondos propios lucirá en el epígrafe «Capital» de la subagrupación «Fondos propios» del patrimonio neto del balance, en las partidas «Capital cooperativo suscrito» y «Capital cooperativo no exigido», figurando esta última con signo negativo y reflejando los desembolsos no exigidos a los socios. Cuando el colaborador no tenga la condición de socio, la aportación efectuada se registrará de acuerdo con su naturaleza.

    Las aportaciones de los socios con derecho de reembolso en caso de baja, retorno o remuneración obligatoria se presentarán en un epígrafe del pasivo no corriente o corriente del balance, dependiendo de su vencimiento, denominado «Deudas con características especiales a largo plazo» y «Deudas con características especiales a corto plazo», en una partida creada al efecto con la denominación de «Capital reembolsable exigible». En la memoria se detallarán las características de estas emisiones.

      1.1.5 Cuentas a emplear. A efectos del registro contable de las aportaciones al capital social que tengan la consideración de fondos propios, la cuenta 100 «Capital social» incluida en la cuarta y quinta parte del Plan General de Contabilidad y del PGC-PYMES presentará el siguiente desarrollo:

    1000. «Capital social cooperativo: aportaciones obligatorias».
    1001. «Capital social cooperativo: aportaciones voluntarias».
    1002. «Capital social cooperativo: socios colaboradores y asociados o adheridos».
    10020. «Socios colaboradores».
    10021. «Asociados o adheridos».

    Las definiciones y movimientos de estas cuentas serán los siguientes:
    1000/1001/1002/10020/10021. «Capital social cooperativo».

    Capital suscrito en las sociedades cooperativas, salvo que atendiendo a las características económicas de la operación deba contabilizarse como pasivo financiero.

    Su movimiento es el siguiente:

    a) Se abonará por el capital inicial y las sucesivas ampliaciones, incluyendo la capitalización obligatoria de ciertos importes.

    b) Se cargará por las reducciones del capital social y a la extinción de la sociedad, una vez transcurrido el período de liquidación.

    Se emplearán las cuentas 103, 104 y 558 para reflejar los desembolsos pendientes del capital monetario y no monetario.
    A efectos del registro contable de las aportaciones al capital social que se contabilicen como pasivo financiero a largo plazo, podrán emplearse las siguientes cuentas:

    150. «Acciones o participaciones a largo plazo consideradas como pasivos financieros» incluida en la cuarta y quinta parte del Plan General de Contabilidad y del PGC-PYMES, podrá emplearse con el siguiente desarrollo:

    1500. «Capital social cooperativo a largo plazo considerado pasivo financiero: aportaciones obligatorias».
    1501. «Capital social cooperativo a largo plazo considerado pasivo financiero: aportaciones voluntarias».
    1502. «Capital social cooperativo a largo plazo considerado pasivo financiero: socios colaboradores y asociados o adheridos».
    15020. «Socios colaboradores».
    15021. «Asociados o adheridos».
    
    1500/1502/15020/15021. «Capital social cooperativo con características de deuda a largo plazo».

    Capital social cooperativo suscrito que, atendiendo bien al derecho del cooperativista a exigir su reembolso o bien a su retribución, deba contabilizarse como pasivo financiero.
    Figurarán en el pasivo no corriente del balance.

    Su movimiento es el siguiente:

    a) Se abonará por el capital inicial y las sucesivas ampliaciones, con cargo generalmente a cuentas de tesorería, resultados o reservas incluyendo la capitalización obligatoria de ciertos importes.

    b) Se cargará por la cancelación o reducciones del mismo y a la extinción de la sociedad, una vez transcurrido el periodo de liquidación, y por su traspaso al corto plazo con abono a la cuenta 5020.
    
    Se empleará el siguiente desglose de las cuentas 153 y 558 para reflejar los desembolsos pendientes del capital monetario:

    1530. «Desembolsos no exigidos por Capital social cooperativo considerado como pasivo financiero».
    
    Capital social cooperativo considerado como pasivo financiero, suscrito no exigido.
    Figurará en el pasivo no corriente del balance con signo negativo, minorando partida «Capital cooperativo con características de deuda».

    El movimiento es el siguiente:

    a) Se cargará por el valor nominal no desembolsado, con abono, generalmente, a las cuentas 195 ó 197.

    b) Se abonará por los desembolsos exigidos, con cargo a la cuenta 55850.

    55850. «Desembolsos exigidos sobre Capital social cooperativo considerado como pasivo financiero».

    Importe correspondiente a Capital social cooperativo contabilizado como pasivo financiero, pendiente de desembolso, cuyo importe ha sido exigido a los suscriptores.
    Se desglosarán adicionalmente con el debido desarrollo en cuentas de seis cifras, los desembolsos pendientes en mora.
    Figurará en el pasivo no corriente del balance, con signo negativo, minorando el epígrafe «Capital cooperativo con características de deuda».

    Su movimiento es el siguiente:

    a) Se cargará por los desembolsos exigidos, con abono a la cuenta 153.

    b) Se abonará en la medida en que dichos desembolsos se vayan efectuando, con cargo a las cuentas del subgrupo 57.

    A efectos del registro contable de las distintas aportaciones al capital social contabilizado como pasivo financiero a corto plazo, dentro del subgrupo 50. «Empréstitos, deudas con características especiales y otras emisiones análogas a corto plazo», la cuenta 502. «Acciones o participaciones a corto plazo consideradas como pasivos financieros» incluida en la cuarta y quinta parte del Plan General de Contabilidad y del PGC-PYMES, se desglosará incluyendo la siguiente cuenta:

    5020. «Capital social cooperativo con características de deuda a corto plazo».

    Capital social cooperativo suscrito que, atendiendo bien al derecho del cooperativista a exigir su reembolso o bien una retribución, deba contabilizarse como pasivo financiero.
    Figurará en el pasivo corriente del balance.

    Su movimiento es el siguiente:

    a) Se abonará por el capital inicial y las sucesivas ampliaciones, incluyendo la capitalización obligatoria de ciertos importes, con cargo, generalmente, a cuentas de tesorería, resultados o reservas.

    b) Se cargará por la cancelación o reducciones del mismo y a la extinción de la sociedad, una vez transcurrido el periodo de liquidación.


    1.2 Remuneración de las aportaciones al capital social.

      1.2.1 Concepto. La remuneración de las aportaciones, obligatorias y voluntarias, al capital social y, en su caso, la de otras partidas de los fondos propios, es la establecida en los estatutos de la sociedad cooperativa o en el acuerdo de admisión adoptado por el órgano competente, de conformidad con lo dispuesto por la ley.

    Cuando las aportaciones se hayan calificado como fondos propios, la remuneración que pueda acordarse por la sociedad cooperativa se considerará una distribución de resultados y, por lo tanto, supondrá una minoración directa del patrimonio neto.

    Cuando las aportaciones se contabilicen como un pasivo financiero, la remuneración se reconocerá aplicando los siguientes criterios:

    a) Si la remuneración es obligatoria, motivará el registro de un gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 1.1.3.3.

    b) Si la remuneración es discrecional, se contabilizará como una distribución de resultados en la fecha en que la Asamblea General adopte el acuerdo de distribución en la medida que retribuye un componente de patrimonio neto.

      1.2.2 Cuentas anuales. Se observarán las siguientes reglas:

    a) Cuenta de pérdidas y ganancias: La remuneración de las aportaciones al capital social y otros instrumentos de patrimonio neto que deban mostrarse en la cuenta de pérdidas y ganancias lucirá en la partida 14. Gastos financieros, bajo la siguiente denominación: «Intereses y retorno obligatorio de las aportaciones al capital social y de otros fondos».

    b) Balance: La remuneración de las aportaciones al capital social calificadas como fondos propios y la remuneración discrecional al capital con características de deuda se contabilizará como una aplicación del excedente o un reparto de reservas, registrándose la baja de estos epígrafes por el importe acordado.

      1.2.3 Cuentas a emplear. En la cuenta 664 «Gastos por dividendos de acciones o participaciones consideradas como pasivos financieros» incluida en la cuarta y quinta parte del Plan General de Contabilidad y del PGC-PYMES, se crea la cuenta:

    6647. «Intereses y retorno obligatorio de las aportaciones al capital cooperativo y de otros fondos calificados con características de deuda».
    Importe de los intereses y del retorno no discrecional devengado durante el ejercicio.

    Se cargará por el importe de los intereses o del retorno devengado con abono, generalmente, a la cuenta 507.
    
    En la cuenta 507 «Dividendos de acciones o participaciones consideradas como pasivos financieros» incluida en la cuarta y quinta parte del Plan General de Contabilidad y del PGC-PYMES, se abrirá el correspondiente desglose para contabilizar los intereses y el retorno no discrecional pendiente de pago.


    1.3 Reducciones de capital social.

      1.3.1 Concepto. La reducción del capital social cooperativo se corresponde con la disminución de dicho concepto como consecuencia del reembolso de las aportaciones de los socios que causen baja, del reembolso de aportaciones a socios o partícipes por acuerdo de la Asamblea General, de la imputación de pérdidas y de otras causas, de acuerdo con lo dispuesto por la ley.

      1.3.2 Reducción de capital por baja de socios. Las reducciones del capital social cooperativo que tengan la consideración de fondos propios motivadas por el reembolso de las aportaciones al socio que cause baja producirán, desde el momento en que adquiera firmeza el acuerdo de la cooperativa por el que se formaliza dicho reembolso, el cambio de naturaleza de la partida, de forma que se calificará como deuda por el importe del valor acreditado de las aportaciones al capital social en la fecha en la que se produzca.

    Si como consecuencia de la reducción de capital se reembolsase algún otro importe correspondiente a otras partidas de fondos propios, se calificará en los mismos términos que los señalados anteriormente.

    Esta operación requiere que el importe a reembolsar de las aportaciones al socio que cause baja se registre en la partida «Deudas con socios», creada al efecto, dentro del epígrafe «Deudas con empresas del grupo, asociadas y socios», del pasivo no corriente o corriente del balance, dependiendo del vencimiento; en cualquier caso, se tendrá en cuenta el efecto financiero derivado de la operación.

    Si el capital social se ha contabilizado como pasivo financiero, las reducciones se consideran devoluciones del importe acordado por la cooperativa recogido en el pasivo del balance, como una devolución o reembolso, considerando los intereses devengados hasta ese momento. Su importe se contabilizará, una vez hecho efectivo, minorando la partida que refleje el pasivo financiero.

      1.3.3 Deducciones a efectuar en los importes a reembolsar al socio. Cuando se produzcan deducciones sobre el valor acreditado de las aportaciones derivadas de la existencia de pérdidas imputadas e imputables y de bajas no justificadas que originen un resultado para la sociedad cooperativa, éste se reconocerá en las partidas de reservas que correspondan de acuerdo con lo dispuesto por la ley, siempre que las aportaciones se califiquen como fondos propios.

    Si las aportaciones se contabilizan como un pasivo financiero, las deducciones que traigan causa de pérdidas imputadas e imputables, también se contabilizarán en las reservas, pero aquéllas que procedan de bajas no justificadas se registrarán como un ingreso financiero en la cuenta de pérdidas y ganancias de la cooperativa, sin perjuicio de su posterior dotación al Fondo de Reserva Obligatorio, cuando la ley así lo prevea.

    A los citados efectos, las pérdidas no específicamente determinadas en contabilidad en el momento en que se produce la baja, pero que se tendrán en cuenta en el balance de cierre que servirá de base para el cálculo del importe definitivo a reembolsar al socio de acuerdo con la ley, se considerarán pérdidas imputables.

      1.3.4 Cuentas a emplear. A efectos del registro contable de las operaciones de reducción de capital se podrán utilizar las cuentas de capital a que se refiere el apartado 1.1.5 anterior, con abono a una cuenta que se adecue a la operación efectuada, es decir, reservas o deudas. En particular, cuando se proceda a reembolsar a los socios las aportaciones efectuadas, así como los intereses que pudieran resultar exigibles, se podrá utilizar, dentro de los subgrupos 17 «Deudas a largo plazo por préstamos recibidos, empréstitos y otros conceptos» y 52 «Deudas a corto plazo por préstamos recibidos y otros conceptos» incluidos en la cuarta y quinta parte del Plan General de Contabilidad y del PGC-PYMES, las cuentas creadas al efecto con la siguiente denominación 1710 «Deudas a largo plazo por reembolso de aportaciones a los socios» y 5210 «Deudas a corto plazo por reembolso de aportaciones a los socios»; cuya definición y movimiento son:
  
    1710. «Deudas a largo plazo por reembolso de aportaciones a los socios».
    Deudas contraídas por la sociedad cooperativa como consecuencia del reembolso de las aportaciones a los socios que causen baja en los términos previstos en la ley.

    Su movimiento es el siguiente:

    a) Se abonará:
      a1) Por el importe del reembolso a largo plazo de las aportaciones a los socios que causen baja, así como por los eventuales intereses que pudieran resultar exigibles en el momento en que adquiera firmeza el acuerdo de la cooperativa por el que se formaliza la baja del socio.
      a2) Por el gasto financiero devengado hasta alcanzar el valor de reembolso de la deuda con cargo, generalmente, a la cuenta 662.

    b) Se cargará:
      b1) Por el traspaso al corto plazo con abono a la cuenta 5210.
      b2) Por el reintegro anticipado, total o parcial, con abono a cuentas del subgrupo 57.

    5210. «Deudas a corto plazo por reembolso de aportaciones a los socios».
    Deudas a corto plazo contraídas por la sociedad cooperativa como consecuencia del reembolso de las aportaciones a los socios que causen baja en los términos previstos en la ley.

    Su movimiento es el siguiente:

    a) Se abonará:
      a1) Por el importe del reembolso a corto plazo de las aportaciones a los socios que causen baja, así como por los eventuales intereses que pudieran resultar exigibles en el momento en que adquiera firmeza el acuerdo de la cooperativa por el que se formaliza la baja del socio.
      a2) Por el gasto financiero devengado hasta alcanzar el valor de reembolso de la deuda con cargo, generalmente, a la cuenta 662.

    b) Se cargará cuando se produzca el pago con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57.



Orden EHA/3360/2010 sobre los aspectos contables de las sociedades cooperativas

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