Tratamiento contable y fiscal de las operaciones de comisión.

Tratamiento contable y fiscal de las operaciones de comisión


    La comisión es un contrato por el cual una persona se dirige a otra para generar una obligación por cuenta de un tercero. Para que este contrato sea mercantil, exige el Código de Comercio que su objeto sea un acto de comercio y que sea comerciante o agente mediador de comercio el comitente o el comisionista.

    Las comisiones pueden dividirse en dos grupos:
  1. Por razón del objeto de la comisión:
    1. Comisión de compra (el comisionista adquiere las mercancías para el comitente).

    2. Comisión de venta (el comisionista vende las mercancías del comitente).

  2. En función de la relación entre el comitente y el comisionista:
    1. Comisión en nombre propio.

    2. Comisión en nombre ajeno.
    Ambos grupos pueden combinarse de modo que la comisión de compra pueda ser en nombre propio o ajeno y lo mismo ocurre con la comisión de venta.

    A efectos contables, si el comisionista actúa por cuenta ajena (bien se trate de comisión de compra o de venta), el reflejo del IVA soportado y repercutido no ofrece diferencia alguna respecto de cualquier otro servicio de carácter independiente recibido o prestado.

    La situación es distinta si el comisionista actúa en nombre propio, debido a la existencia de dos operaciones que son gravadas por el IVA:
  1. La entrega de bienes entre el comitente y el comisionista.

  2. La entrega de bienes al cliente (comisión de venta) o del proveedor (comisión de compra).
    A tal efecto, la ley del IVA, en sus artículos 75 y 79, establece ciertas particularidades para este tipo de operaciones tanto en el devengo del impuesto (momento en que se realiza el hecho imponible gravado por el IVA) como en el modo de cuantificar la base imponible. Pasamos por tanto a desgranar estas operaciones según sea la naturaleza del contrato de comisión.



Comisión de venta actuando el comisionista en nombre propio.




    Cuando el comisionista actúa en nombre propio y medie en una prestación de servicios, se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios (artículo 11.Dos.15º de la Ley del IVA).

    Igualmente ocurre con las transmisiones de bienes entre comitente y comisionista cuando el comisionista actua en nombre propio, se entenderá que recibe y entrega los bienes por sí mismo (artículo 8.Dos.6º de la Ley del IVA)

    En ambos casos, la base imponible estará constituida por la contraprestación convenida por el comisionista (precio de venta) menos el importe de la comisión.

    El hecho imponible es la entrega de bienes al comisionista por el comitente, no obstante el devengo se retrasa en el tiempo hasta que el comisionista entrega los bienes al cliente, será entonces cuando contabilizaremos el IVA.


EJEMPLO - COMISIÓN DE VENTA EN NOMBRE PROPIO

    Se envían mercaderías al comisionista que actúa en nombre propio por valor de 15.000 euros. La comisión pactada es del 10%.

    Contabilidad del comitente:
  1. Por el envío de las mercaderías:

    No procede registro contable, pudiéndose registrar, sin embargo, con cuentas de orden para dejar constancia en el libro diario de su entrega:

            Productos terminados en poder del comisionista (35-)

                        a  Productos terminados (35-)
                    --- x ---


  2. Por la venta realizada por el comisionista:

            15.000  C/C con comisionista (445*)

                        a  Ventas de mercaderías (700)  15.000
                    --- x ---

             1.500  Servicios de profesionales independientes (623)

                        a  C/C con comisionista (445*)  1.500
                    --- x ---


    * cuenta no incluida en el PGC. También podríamos utilizar una cuenta del subgrupo 55 del PGC.


  3. Por la repercusión del IVA al comisionista (se puede incluir en el asiento anterior):

    Se repercute el IVA sobre el precio de venta menos la comisión (15.000 - 1.500 = 13.500).

            2.835  C/C con comisionista (445)

                        a  HP IVA repercutido (477)  2.835
    (13.500 x 0.21)
                    --- x ---


  4. Por la liquidación al comisionista:

            16.335  Tesorería (57)

                        a  C/C con comisionista (445)  16.335
                    --- x ---

    Contabilidad del comisionista:
  1. Por la recepción de las mercancías:

    Como se ha comentado anteriormente, no procede asiento contable.


  2. Por la venta de las mercaderías:

            18.150  Tesorería (57) ó Clientes (430)

                        a  C/C con comitente (415*)  13.500
                        a  Ingresos por comisiones (754)  1.500
                        a  HP IVA repercutido (477)  3.150
    (15.000 x 0.21)
                    --- x ---


    * cuenta no incluida en el PGC. También podríamos utilizar una cuenta del subgrupo 55 del PGC.

    Utilizaremos la cuenta 754 si el servicio de mediación se presta de forma ocasional. Si por el contrario se tratase de la actividad principal de la empresa, registraremos los ingresos recibidos por este concepto en la cuenta 705 (Prestaciones de servicios).


  3. Por el IVA que le repercute el comitente (soportado por el comisionista):

            2.835  HP IVA soportado (472)

                        a  C/C comitente (415)  2.835
                    --- x ---


  4. Por la liquidación con comitente:


  5.         16.335  C/C con comitente (415)

                        a  Tesorería (57)  16.335
                    --- x ---



Comisión de venta actuando el comisionista por cuenta ajena.




    Estos son los casos mas frecuentes en la práctica. Cuando el comisionista actúa en nombre ajeno no asume ningún riesgo, su actividad se limita a poner en contacto al comitente con el comprador.

    Se trataría pues de una prestación de servicios del comisionista al comitente, cuyo registro contable no difiere del de cualquier otra prestación de servicios recibida para el comitente y del de una prestación de servicios realizada para el comisionista.


EJEMPLO - COMISIÓN DE VENTA EN NOMBRE AJENO

    Se envían mercaderías a un comisionista por valor de 3.000 euros. La comisión es del 10%.

    Contabilidad del comitente:
  1. Por la venta de las mercancías:

            3.630  Clientes (430)

                        a  Venta de mercaderías (700)  3.000
                        a  HP IVA repercutido (477)  630
                    --- x ---


  2. Por el pago al comisionista:

    Lo contabilizamos como cualquier otra prestación de servicios recibida.

            300  Servicios de profesionales independientes (623)
             63  HP IVA soportado (472)

                        a  Tesorería (570)  363
                    --- x ---

    Contabilidad del comisionista:

     El comisionista se limita a contabilizar su comisión:

             363  Tesorería (57)

                         a  Ingresos por comisiones (754)  300
                         a  HP IVA repercutido (477)  63
                     --- x ---





Comisión de compra actuando el comisionista en nombre propio.




    En este caso, el comisionista se obliga a adquirir bienes a un tercero por encargo del comitente.

    El hecho imponible es la entrega de los bienes objeto del contrato que efectúa el comisionista al comitente, sin embargo, el devengo del impuesto se adelanta al momento en que el proveedor entrega los bienes al comisionista.

    La base imponible estará constituida por la contraprestación convenida por el comisionista mas la comisión.

    Por otra parte, la comisión que satisface el comitente se contabilizará en el subgrupo 60, puesto que es un mayor importe de la compra.


EJEMPLO - COMISIÓN DE COMPRA EN NOMBRE PROPIO


    Encargamos a un comisionista que adquiera en su nombre, pero por cuenta nuestra, mercancías por importe de 10.000 euros. La comisión pactada es del 10%.

    Contabilidad del comitente:
  1. Por la compra realizada por el comisionista:

            11.000  Compra de mercaderías (600)
             2.310  HP IVA soportado (472)

                        a C/C con comisionista (445)  13.310
                    --- x ---


  2. Por la liquidación con el comisionista:

            13.310  C/C con comisionista (445)

                        a  Tesorería (57)  13.310
                    --- x ---

    Contabilidad del comisionista:
  1. Por la compra:

            10.000  C/C con comitente (415)
             2.100  HP IVA soportado (472)

                        a  Tesorería (570) o Proveedores (400)  12.100
                    --- x ---


  2. Por el envío de las mercaderías al comitente:

    Se repercute el IVA al comitente sobre el precio de venta más la comisión (10.000 + 1.000 = 11.000).

            3.310  C/C con comitente (415)

                        a  Ingresos por comisiones (754)  1.000
                        a  HP IVA repercutido (477)  2.310
    (11.000 x 0.21)
                    --- x ---


  3. Por la liquidación con el comitente:

            13.310  Tesorería (57)

                        a  C/C con comitente (415)  13.310
                    --- x ---



Comisión de compra actuando el comisionista por cuenta ajena.




    El comisionista adquiere mercancías por encargo del comitente sin asumir ningún riesgo. Constituye un servicio que presta sin que su contabilización revista especialidad alguna, si bien recordar que la comisión que satisface el comitente se contabilizará en el subgrupo 60, puesto que es un mayor importe de la compra.


EJEMPLO - COMISIÓN DE COMPRA EN NOMBRE AJENO

    Se compran mercaderías por valor de 6.000 euros, siendo la comisión pactada del 5%.

    Contabilidad del comitente:
  1. Por la compra de las mercancías:

            6.000 Compra de mercaderías (600)
            1.260 HP IVA soportado (472)

                        a Tesorería (57) 7.260
                    --- x ---


  2. Por el pago al comisionista: (se podría incluir en el asiento anterior)

            300 Compras de mercaderías (600)
             63 HP IVA soportado (472)

                        a  Tesorería (57) 363
                    --- x ---

    Contabilidad del comisionista:

      El comisionista se limita a contabilizar su comisión mediante el asiento siguiente:

             363  Tesorería (57)

                         a  Ingresos por comisiones (754) 300
                         a  HP IVA repercutido (477) 63
                     --- x ---






- Base imponible del IVA en operaciones entre comitente y comisionista.



- Asiento de Ingresos por comisiones.
- Asiento de Ingresos por ventas hechas mediante comisionista.



- Art. 75 Ley 37/1992 LIVA. Devengo del Impuesto.
- Art. 79 Ley 37/1992 LIVA. Base imponible. Reglas especiales.


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