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Boletín nº03 20/01/2026

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El Supremo insiste: Hacienda tiene una segunda oportunidad para reiterar un acto anulado, no dispone de un "tercer tiro".

El pasado mes de Septiembre de 2025, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo dictó una sentencia recordando la vigencia de la doctrina jurisprudencial conocida como del "doble tiro", que implica que Hacienda solo dispone de una segunda oportunidad para dictar nuevamente un acto administrativo previo anulado por contener vicios o defectos; al entender que permitir al fisco más de dos oportunidades para que, al fin, "acierte", va en perjuicio de los ciudadanos.

Nos referimos a la Sentencia 1201/2025, de 29 de septiembre de 2025 (recurso de casación nº 4123/2023), dictada por la Sección 2ª de la Sala Tercera, que sienta jurisprudencia ratificando que la Administración tributaria tiene la facultad de volver a dictar, con ciertas limitaciones, un acto administrativo de gravámen para el contribuyente en sustitución de otro anterior que haya sido anulado.

Eso sí, el Alto Tribunal rechaza que la Administración disponga de un "tercer tiro", si el segundo acto de liquidación resulta también anulado:

En el caso concreto que analiza la sentencia, la Administración Tributaria, dentro de un procedimiento de comprobación de valores, practica unas primeras liquidaciones del impuesto de sucesiones.

El Tribunal Económico-Administrativo Regional -TEAR- de Galicia anula esas liquidaciones por falta de motivación, ordenando que se dictase una nueva decisión administrativa motivada.

La Administración Tributaria, en cumplimiento de la sentencia del TEAR, dicta unas nuevas liquidaciones (las segundas, o el "segundo tiro").

Sin embargo, respecto a estas segundas liquidaciones se acuerda la caducidad, por no haberse notificado las mismas en plazo, ordenándose el archivo de las actuaciones.

La Administración decide iniciar un nuevo procedimiento de comprobación limitada, con propuesta de valoración y liquidación (la tercera liquidación o "tercer tiro").

Estas terceras liquidaciones son parcialmente anuladas por Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, que ordena girar nuevas liquidaciones (las cuartas o "cuarto tiro").

Finalmente, la cuestión llega al Tribunal Supremo, que considera que tal proceder de la Administración, es decir, el dictado de terceras o sucesivas liquidaciones, no es correcto porque desatiende reiterada jurisprudencia y porque, además, infringe varios principios jurídicos generales como los de buena fe, seguridad, eficacia y prohibición del abuso del derecho, entre otros.

En conclusión, Hacienda no tiene la posibilidad de realizar, en perjuicio del contribuyente, un "tercer tiro", si los dos anteriores han sido anulados; solo dispone de dos intentos para liquidar correctamente.

Posteriormente, el Tribunal Supremo ha dictado la Sentencia 1624/2025, de 11 de Diciembre de 2025 (Recurso: 432/2024), que también tiene su origen en una actuación de la Administración Tributaria en Galicia, y en la que se plantea, como cuestión a resolver por el Alto Tribunal, si, en supuestos en los que han sido anuladas dos liquidaciones dictadas por la Administración respecto de un mismo concepto tributario, aunque por defectos diferentes, es posible dictar una tercera liquidación tributaria en relación con el citado tributo en tanto no incurra la Administración en idéntico error; o si, por el contrario, tal conducta sería contraria a los principios de buena fe y seguridad jurídica a los que se encuentra obligada la Administración legal y constitucionalmente, así como el de buena administración, que impediría repetir una y otra vez la posibilidad de liquidar deudas anuladas en procedimientos revisorios.

En este caso se llevan a cabo tres actuaciones de comprobación: una comprobación de valores, una comprobación limitada y un procedimiento de inspección, todos con el mismo objeto de regularizar el ITPyAJD en su modalidad de ITP autoliquidado por la entidad contribuyente.

Las dos primeras actuaciones fueron anuladas y lo que se analiza es la última regularización llevada a cabo en el procedimiento de inspección.

Apunta el Tribunal Supremo que se trata de un nuevo caso de mala praxis en el ejercicio de las potestades administrativas porque nos encontramos con una concatenación de liquidaciones, concretamente tres, dictadas en procedimientos fallidos que dieron lugar a la anulación de los dos primeros acuerdos de liquidación.

Por ello, el Tribunal Supremo reitera la sentencia de 29 de septiembre de 2025 (RC 4123/2023) y la sentencia de 11 de noviembre de 2025 (RC 4015/2023), que han fijado los criterios y la doctrina aplicable en estos casos.

La jurisprudencia del Tribunal Supremo permite que la Administración cuando una liquidación ha sido anulada por cuestiones sustantivas que afectan a la relación jurídico tributaria discutida pueda, cuando su potestad no haya prescrito y en ejecución de lo acordado, practicar nueva liquidación ajustada a los criterios fijados por la resolución que acordó la anulación de la inicial. En estos casos, y tras la anulación de la liquidación impugnada, cabe que la Administración dicte otra nueva ajustándose a los términos fijados en la sentencia o resolución anulatoria.

Pero lo que no puede es para iniciar a un nuevo procedimiento de comprobación e investigación; debe limitarse a liquidar en los términos acordados por la decisión anulatoria del órgano de revisión, ya sea jurisdiccional o administrativo.

El debate no puede reabrirse una y otra vez, haciendo que el administrado soporte no solo las obligaciones materiales y formales que el sistema le ha impuesto, sino los errores en los que haya incurrido la Administración en el ejercicio de sus potestades. Reitera el Alto Tribunal que abrir repetidamente la puerta a nuevos intentos de regularización, resulta incompatible con cualquier principio de buena administración y sobre todo con la seguridad jurídica.